НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ФИНАНСОВЫЙ КОНТРОЛЬ

Нормативные и методические вопросы государственного финансового контроля

Бурцев В.В., к.э.н., аудитор, ЗАО «Ин-Аудит»
Московский государственный университет
им. М.В. Ломоносова

1. НОРМАТИВНАЯ БАЗА ГОСУДАРСТВЕННОГО ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ

1.1. Основные аспекты формирования системы нормативных актов

Вопросы ГФК в Российской Федерации в той или иной мере затрагивают отдельные, не связанные друг с другом нормативно-правовые акты. Например, некоторые вопросы ГФК в той или иной степени освещены в соответствующих пунктах налогового, бюджетного, таможенного кодексов, валютного и страхового законодательства, законодательства о налоговых органах, а также ряда других нормативно-правовых актов: а) Федеральных законов: “О Правительстве Российской Федерации” от 31 декабря 1997 г. № 3-ФКЗ, “О Счетной палате Российской Федерации” от 11 января 1995 г. № 4-ФЗ, “О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)“ от 2 декабря 1990 г. № 394-1 (в новых редакциях), “О прокуратуре РФ” от 17 января 1992 г. №2202-1; “О финансовых основах местного самоуправления в Российской Федерации” от 25 февраля 1997 г. № 126-ФЗ; “О федеральных органах налоговой полиции” от 24 июня 1993 г. № 5238-1 и др.; б) указов Президента Российской Федерации: “О Государственном таможенном комитете РФ” от 25 октября 1994 г. № 2014; “О Главном контрольном управлении Президента Российской Федерации” от 16 марта 1996 г. № 383, “О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в Российской Федерации” от 25 июля 1996 г. № 1095 (в ред. Указа Президента РФ от 25 июля 2000 г. № 1358), “О первоочередных мерах по реализации Послания Президента Российской Федерации Федеральному Собранию “Порядок во власти – порядок в стране” от 3 апреля 1997 г. № 278, “О мерах по усилению контроля за использованием средств федерального бюджета” от 12 мая 1997 г. № 477 и др.; в) постановлений Правительства Российской Федерации: “О федеральном казначействе Российской Федерации” от 27 августа 1993 г. № 864, “О Департаменте государственного финансового контроля и аудита Министерства финансов Российской Федерации” от 6 марта 1998 г. № 276, “О территориальных контрольно-ревизионных органах Министерства финансов Российской Федерации” от 6 августа 1998 г. № 888, “Об аудиторских проверках федеральных государственных унитарных предприятий” от 29 января 2000 г. № 81, “Об усилении контроля за деятельностью федеральных государственных унитарных предприятий и управлением находящимися в федеральной собственности акциями открытых акционерных обществ” от 3 февраля 2000 г. № 104 и др.; г) иных нормативно-правовых актов (включая утвержденные актами правотворческих органов соответствующие положения об органах ГФК, ведомственные акты и т.д.). В то же время их разрозненность, а порой, и противоречивость, несоответствие требованиям времени (изменяющихся условий) не приближают, а, наоборот, отдаляют от формирования правовой концепции ГФК.

В общем и целом, действенная нормативная база ГФК ─ одно из важнейших условий его системности, она обеспечивает его легитимность и целостность, взаимосвязи элементов. В современных же условиях несовершенство нормативно-правовых актов, освещающих лишь отдельные вопросы ГФК, порождает правовой нигилизм контролируемых и как следствие ─ многочисленные нарушения. Существующая нормативная база ГФК не отвечает масштабам и глубине процессов управления финансовыми потоками государства в условиях многоукладной экономики, характеризуется отрывочностью и бессистемностью, имеет принципиальные изъяны и упущения. В то же время сегодня как никогда четко проявляется зависимость эффективности контрольных процедур от качества соответствующего нормативно-правового обеспечения. Проблема правовой неурегулироВанности ГФК высвечивает ряд причин, ее обуславливающих: нечеткость формулировок, ведущая к неправильному толкованию правовых норм, касающихся ГФК; несогласованность нормативно-правовых актов; отсутствие актов, принятие которых диктуется самой практикой (кроме того, существующая и достаточно громоздкая база все более устаревает). Достаточно отметить, что в нормативно-правовых актах даже не закреплено определение самого понятия ГФК. В то же время следует признать, что за последние годы правовая база ГФК несколько расширилась, отдельные его стороны освещают бюджетный, налоговый, таможенный кодексы, законодательные акты о контрольных органах и др. Например, некоторые его вопросы нашли отражение в Бюджетном кодексе Российской Федерации. В то же время следует признать, что отдельным вопросам придан весьма широкий смысл, иные же, напротив, не получили должной проработки. Можно также указать и на отдельные неточности в формулировках Кодекса, касающихся ГФК. В то же время принят и вступил в силу Федеральный закон “О внесении изменений и дополнений в Бюджетный кодекс Российской Федерации” от 05.08.2000г. № 116-ФЗ. Серьезно настораживает то обстоятельство, что из всех частей, глав и статей Кодекса последовательно исключено упоминание о ревизии как контрольном мероприятии в сфере использования бюджетных средств (подробнее см: Данилевский Ю.А., Овсянников Л.Н. Ревизия в государственном контроле// Бухгалтерский учет. 2001. № 16. - С. 58-62). Но при всех недостатках Кодекс фактически положил начало законодательному закреплению основ ГФК в широком смысле (т.е. не касаясь отдельных структур, отдельных специфических вопросов) в современных условиях, хотя и затрагивал, естественно, лишь один из типов ГФК, т.е. финансово-бюджетный. Известно, что финансовые интересы государства несколько шире чисто бюджетных (в его прямой интерпретации). Все это говорит о том, что необходим документ, комплексно и системно решающий все основные вопросы ГФК, правовое обеспечение которых в действующих нормативно-правовых актах отсутствует либо разработано лишь частично. Без такого документа правовая база финансовых и хозяйственных отношений в государстве всегда будет неполной. Негативные последствия такой неполноты вполне очевидны. Более того, даже отсутствие правового определения понятия ГФК негативно сказывается на его организации. Отсутствие действенной нормативно-правовой базы по контролю, кроме всего прочего, способствует возникновению кадровых проблем, а кадровый фактор ─ важнейший для обеспечения эффективности ГФК. Многие работники государственных контролирующих органов обладают слабой профессиональной подготовкой как в вопросах теории госконтроля, так и в использовании современных практических наработок (в частности, процедур контроля), имеют весьма смутное представление о роли и значении своей деятельности и задачах, не умеют пользоваться предоставленными им правами, подвержены правовому нигилизму, а иногда допускают прямой произвол в отношении контролируемых. Следует отметить, что, хотя руководство страны и предпринимает первоначальные шаги к решению проблемы контроля, в целом формирование нормативно-правовой базы ГФК неоправданно затягивается. Отдельные шаги в направлении развития нормативного обеспечения ГФК в рамках своей компетенции предпринимает Минфин России. {Подробнее об этом см. главу “Нормативно-правовое обеспечение государственного финансового контроля в системе исполнительной власти” монографии Крикунова А.В. “Государственный финансовый контроль: принципы организации, программы и порядок проведения (М.: Финансовая газета, 2000).|

На наш взгляд, отсутствие общей для всех ветвей власти единой концепции ГФК в Российской Федерации, неразработанность основных направлений формирования методологической базы и методического обеспечения контроля, неурегулированность многих организационных вопросов взаимодействия и координации контрольных органов, неразработанность основных направлений развития внутреннего, ведомственного и регионального контроля (контроля на региональном уровне), отсутствие единого подхода к основным понятиям ГФК и многое другое (споры по поводу определения основных субъектов ГФК ─ “межведомственная борьба” ─, отсутствие концепции стандартизации ГФК и т.д.) не позволяет придать нормативному обеспечению ГФК в системе исполнительной власти цельный, системный и завершенный характер.

В то же время многие из существующих весьма важных нормативно-правовых актов ГФК нуждаются в корректировке. Так, наблюдается некоторая несогласованность в данных нормативно-правовых актах даже по такому важному вопросу, как определение нецелевого использования бюджетных средств, что резко повышает и без того высокий риск злоупотреблений и других нарушений в использовании государственных финансов. Например, Бюджетный кодекс РФ в связи с вышеописанными моментами требует доработки. В существенных дополнениях и поправках нуждается и закон о Счетной палате РФ { Об этом подробнее см.: Погосян Н.Д. Счетная палата Российской Федерации. - М.:Юристъ, 1998.}, а также другие акты, затрагивающие сферу ГФК (нормативно-правовые акты, регулирующие деятельность контрольно-ревизионных управлений Минфина России в субъектах Российской Федерации, и т.д.). В правовых актах должны быть “усилены” положения о привлечении ответственности за те или иные нарушения финансовой дисциплины, должен быть четко и однозначно прописан порядок исполнения решений органов ГФК по результатам контроля (вместе с тем, соответствующим контрольным органам должны быть предоставлены права наложения санкций). { В то же время, по нашему мнению, следует согласиться с П. Бобылевым, считающим, что положения о контрольных органах определяют их функции недостаточно полно и четко, не ориентируют на выполнение конкретных задач переходного периода к рыночной экономике (подробнее об этом см.: Бобылев П. Эффективность - главный критерий // Президентский контроль.-1999.- № 11).}

В общем и целом необходима качественная переработка действующих правовых норм ГФК, устранение несогласованностей и противоречий правового регулирования ГФК, восполнение пробелов и отмена устаревших норм. Естественно, принятие новых нормативно-правовых актов, затрагивающих вопросы ГФК, должно сопровождаться внесением соответствующих изменений в действующие (для приведения в соответствие с вновь вводимыми нормами). Иначе говоря, принятие нового акта в отрыве от различных отраслей права естественным образом приведет к многочисленным коллизиям в законодательстве, нарушит целостность системы законов. { Как справедливо отмечает С.О. Шохин [150], любой законопроект не должен входить в противоречия с другими законодательными актами, т.е. должен быть максимально интегрирован в общую законодательную базу данной отрасли права и не создавать дополнительных коллизий.}

При подготовке номативно-правовых актов ГФК, конечно, необходимо учесть конституционные основы Российской Федерации, существующее положение (специфику оргструктуры, сложившуюся практику и т.п.) ГФК, особенности действующего законодательства. В то же время должен учитываться и накопленный за годы реформ опыт функционирования контрольных органов. Нам кажется правомерным утверждение В. Владимирова [54] о том, что главная предпосылка организации государственной системы контроля ─ это “формирование круга задач, общих для всех контрольных органов, независимо от их уровня в системе государственной власти, от их принадлежности к федеральному или региональному уровню”. И все это, по нашему мнению, должно быть отражено в едином правовом акте, представляющем свод различных положений ГФК. В самом деле, без специального правового акта (будь то либо закон, либо положение, в целом посвященные ГФК), определяющего сущность, методологию, организацию и совершенствование ГФК, решение задач экономических реформ, финансовой и как следствие любой другой государственной политики встречает реальные препятствия. Но и в этом еще не вся проблема... Не стоит питать иллюзий, что достаточно издать хороший законодательный акт и проблема ГФК будет решена. Наивно было бы думать, что законы и положения сами по себе могут разрешить сложившуюся негативную ситуацию с контролем. Да, они представляют собой базу ГФК, формируют адекватный нормативно-правовой механизм, обеспечивают саму возможность формирования и функционирования системы. Но, к ним также необходимо разработать инструктирующие и регламентирующие материалы, принять соответствующие организационные меры по их реализации. Без надежных механизмов реализации принятого законоположения будет не только тормозиться его реальное исполнение, но и велика вероятность, что оно вообще останется не более чем “пустым звуком” (т.е. только на бумаге).

В целом система нормативно-правовых актов ГФК (или его нормативная база) нам представляется 4-уровневой. Наглядно это показано на рис. 1.

В принципе законодательство о ГФК приобретает свое начало в соответствующих нормативно-правовых актах об органах ГФК, но это именно начало, так как данные акты, имеющие по сути локальный характер, формируют саму возможность разработки некой интегративной правовой базы общей системы ГФК (объединяющую и справедливую для органов ГФК всех ветвей власти), обеспечивающей ее реформирование и развитие. Конечно, логичнее было бы сначала разработать общий нормативно-правовой документ, а после, на его основе, уже акты об отдельных контрольных структурах. Но так как создание отдельных контрольных органов в стране в основном происходило, можно сказать, стихийно, т.е. без четкой и глубоко продуманной концепции всей системы, то и начинать придется “от достигнутого”. При этом, естественно, необходимо будет изменить структуры и назначения отдельных органов ГФК, а также создать дополнительные (изменив существующие и разработав новые соответствующие положения об органах).

При формировании нормативной базы ГФК следует решить несколько важных задач, а именно:

При этом система нормативно-правовых актов ГФК должна строиться при учете следующих основных требований:

Рис. 1. Предполагаемая система нормативно-правовых актов ГФК

Пояснения к уровню 2. Предполагается, что акты первого уровня будут содержать в себе как принципиальные (базовые) нормы, исходя из которых будут формироваться положения нормативных актов нижестоящих уровней, так и определенные императивные правила (кроме стандартов), регулирующие правоотношения в сфере ГФК. Следует отметить, что указанные акты отнюдь не равнозначны. Как известно, нормативные акты находятся между собой в строгой иерархической соподчиненности, от которой зависит их юридическая сила (определяемая компетенцией и статусом издавшего их органа, а также характером самих актов). См.: Юридический энциклопедический словарь. - М., 1984. - С. 199.

Пояснения к уровню 3. Следует уточнить, что этический кодекс, включающий в себя свод норм профессионального поведения работников сферы ГФК (государственных контролеров), в принципе затрагивает как аспекты права (т.е. может быть рассмотрен в свете конкретных правовых норм, или установленных государством (в данном случае ─ органами ГФК) и обеспечиваемых его принудительной силой правил, в данном случае регулирующих вполне конкретные аспекты проведения контрольных мероприятий), так и аспекты морали (хотя и сугубо профессиональной, т.е. в некоторой мере может быть рассмотрен в аспекте более абстрактных моральных норм). Но тем не менее правовые аспекты в нем имеют преобладающее значение. Нормы профессионального поведения, отраженные в этическом кодексе, должны регламентироваться и быть обеспеченными именно государственным принуждением (т.е. они разрабатываются и обеспечиваются принуждением к исполнению именно со стороны самих органов ГФК). Чисто моральные же требования, как известно, выражены в стихийно сформировавшихся и общепризнанных предписаниях и оценках, т.е. они имеют форму безличного долженствования, или равно обращенного ко всем и ни от кого не исходящего повеления. (См.: Философский словарь. - М.: Политиздат, 1988.- С. 292.). Следует отметить, что в различных государствах законодательному установлению этических норм в сфере государственной службы в последнее время уделяется заметное внимание. Например, в США в 1978 г. был принят Закон об этике служащих государственных органов, в 1989 г. был принят Закон о реформе этических норм, а в 1990 г. этот Закон был подкреплен Указом Президента “Принципы этики поведения должностных лиц и служащих госаппарата” (подробнее см.: Государственная служба (комплексный подход): Учебное пособие. - М.: Дело, 1999. - С.287.). О нормах профессиональной этики в сфере ГФК подробнее см. ниже (гл. “Профессиональные стандарты и кодекс этики” настоящего исследования, а также приложение 1).

Пояснения к уровню 4. К данному уровню относятся интерпретационные акты, носящие рекомендательный, разъясняющий и уточняющий характер по отношению к актам первого и второго уровней (устанавливающие правила применения установленных ранее норм). Такие интерпретационные акты, по нашему мнению, по своей сути также можно отнести к нормативным.

Таблица 1

СТРУКТУРА ЗАКОНА О СИСТЕМЕ ГОСУДАРСТВЕННОГО ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ

Основные главы Закона

Освещаемые в отдельных статьях вопросы

1

2

I. Общие положения Цели и задачи Закона, определения основных понятий (определение понятия ГФК, его отдельных видов и др.), сущность, значение, функции, цели и задачи, элементы системы ГФК
II. Принципы ГФК Принципы, требования, критерии эффективности ГФК
III. Классификация видов ГФК Виды ГФК в разрезе следующих его классификационных признаков: типы, формы (в том числе определения понятий ревизии, проверки и т.д.), методы (методические приемы), субъекты, объекты, предметы, органы и т.д. (перечисление)
IV. Финансово-бюджетный и финансово- хозяйственный государственный контроль Субъекты, объекты, предметы (их расширенное описание)
V. Органы ГФК Органы ГФК (в том числе орган координации) федерального и регионального уровня, их статус, правовые основы деятельности, порядок образования (создания), реорганизации и ликвидации, порядок их финансирования; сферы деятельности (направленность) основных органов ГФК, их структура, взаимоотношения, регламентация, образуемые ими объединения, права (полномочия), обязанности и ответственность (обобщенно); порядок назначения руководителей основных органов ГФК; основные моменты (параметры) взаимодействия с органами власти и управления (в том числе с иными контролирующими и правоохранительными органами, органами государственной безопасности и т.д.), органами иных государств и международными организациями (в плане рабочих контактов), аудиторскими организациями, системами внутреннего (в том числе ведомственного) контроля хозяйствующих субъектов, общественными организациями и гражданами; права и обязанности организаций и должностных лиц по взаимоотношениям с органами ГФК (право обжалования выводов контролеров в соответствующих инстанциях, обязанность давать письменные отзывы на выводы контролеров, предоставлять отчеты о принятых мерах по устранению нарушений, ответственность за невыполнение или ненадлежащее выполнение требований органов ГФК или их должностных лиц и др.)
VI. Нормативно-правовое обеспечение ГФК Система нормативно-правовых актов, ее уровни, принципы формирования содержания и порядок утверждения актов разных уровней, характер обязательности выполнения и т.д.
VII. Стандартизация ГФК Система процедур ГФК, Кодекс профессиональной этики (здесь также должна быть отмечена обязательность разработки и принятия определенными органами ГФК внутренних документов, устанавливающих этические нормы и принципы профессиональной деятельности (см. Приложение 1). Цель и задачи профессиональных стандартов и этических правил (правил поведения), порядок их разработки, введения в действие и обеспечения соблюдения, структурированное (по разделам и т.п.) перечисление стандартов и этических правил, организационные и методологические вопросы осуществления контроля. Требования к порядку проведения, периодичности, срокам контроля.
VIII. Информационные системы ГФК Информационные системы, технологии передачи данных, коммуникации, техническое и прочее обеспечение и т.д.
IX. Социально-правовые гарантии работников ГФК Социально-правовой статус, оплата труда, социальное обеспечение, обеспечение безопасности (охрана, оргмероприятия, технические средства защиты), профессиональная защищенность и т.д.
X. Научно-исследовательская база ГФК НИИ, новейшие технологии ГФК, научная инфраструктура
XI. Учебная база и кадры ГФК Учебные заведения, подготовка и переподготовка кадров, профессиональное развитие, самосовершенствование, обмен кадрами и т.д.
XII. Ответственность Гражданская, административная, уголовная ответственность руководителей подконтрольных объектов, государственных финансовых контролеров, третьих лиц за невыполнение требований Закона и т.д.
Иные главы (статьи) { Например, в Закон целесообразно включить: а) главу, посвященную вопросам ответственности за нецелевое и неэффективное использование государственных средств, б) главу, посвященную основным аспектам финансовой безопасности РФ (но при этом следует учесть, что финансовой (экономической) безопасности РФ, в силу ее особой важности в современных условиях, а также большого спектра входящих в тему финансовой безопасности вопросов, должен быть посвещен отдельный нормативно-правовой акт), и др. Конечно, должен быть освещен и порядок введения в действие Закона и иные процедурные вопросы его реализации.} ...

Одним из важнейших вопросов формирования нормативной базы ГФК является разработка и принятие основополагающего нормативно-правового акта, который будет являться своего рода системообразующим звеном общей системы нормативно-правовых актов ГФК. Таким системообразующим звеном, по нашему мнению, мог бы быть Закон о системе государственного финансового контроля (далее – Закон). Следует рассмотреть этот вопрос подробнее.

Принятие Закона по сути ознаменует собой начало формирования комплексной системы нормативно-правовых актов ГФК в современных условиях построения развитого демократического правового государства. В то же время принятое на совещании в Правительстве РФ в августе 2000 г. (с участием представителей некоторых контрольных органов) решение о нецелесообразности продолжения работы над проектом закона “О государственном финансовом контроле в Российской Федерации” {Подробнее см.: Государственный финансовый контроль на защите финансовых прав граждан// Финансы.-2000.-№10.- С.3-7} нам кажется весьма поспешным и не совсем продуманным: ни бюджетный, ни налоговый кодексы, ни существующие нормативные акты, в той или иной мере касающиеся ГФК, в полной мере не решают проблему низкого качества нормативно-правовой базы ГФК в целом, не затрагивают многие животрепещущие проблемы построения его действенной системы. Варианты же законопроекта, которые рассматривались и не были одобрены, были сами по себе низкого качества (их принятие во многом породило бы лишь межведомственные конфликты). Принятие же качественного Закона как минимум обеспечит “уравнивание в правах” норм ГФК с нормами других отраслей права (например, финансового права), повысит статус норм ГФК, поставит правовые акты ГФК на одну ступень с иным законодательством (т.е. правовыми актами иных сфер государственного управления, которые изначально формировались на основе федеральных законов). Это обстоятельство имеет очень важное значение и при разрешении правовых коллизий, противоречий действующего законодательства, споров с участием органов ГФК (например, в отношении вынесенных ими решений по проверкам).

Но следует особо подчеркнуть, что данный Закон, очерчивая в достаточной степени концептуально правовое пространство ГФК, должен в полной мере учитывать все экономические и социально-политические условия, сложившиеся в стране в настоящий момент, он должен полностью отвечать требованиям нынешнего этапа государственного строительства и проводимой политике в области финансово-экономической стабилизации в обществе.

Итак, представляется необходимой скорейшая разработка Закона, который положит правовое начало развитию отечественного ГФК, переходу его на качественно иной уровень, отвечающий потребностям современного государственного управления, установкам государственной политики. При этом основная цель Закона – установление нормативной основы (фундамента) функционирования, развития и совершенствования системы ГФК в Российской Федерации и ее субъектах, обеспечивающей сохранение и эффективное использование национальной собственности и роста благосостояния граждан. Какие же вопросы ждут своего решения и, соответственно, должны быть отражены в Законе? В табл. 1 представлена структура предполагаемого Закона. Следует также отметить, что все приведенные в таблице пункты Закона в той или иной мере отражены в настоящем исследовании, поэтому здесь нет необходимости в их интерпретации. В Законе должны учитываться особенности финансового контроля как за федеральной собственностью (в том числе передаваемой субъектам Российской Федерации и муниципальным образованиям), так и за собственностью субъектов Российской Федерации. В то же время следует отметить и необходимость указания в Законе четких механизмов его реализации, поручений по их разработке и закреплению в соответствующих подзаконных нормативных актах, а также указания перечня актов федерального законодательства, подлежащих признанию утратившими силу, принятию, приостановлению, изменению или дополнению в случае принятия данного Закона.

В приложениях к данному Закону целесообразно привести “Перечень терминов и определений”, где будут интерпретированы основные понятия ГФК (например, понятие целевого использования государственных средств и т.д.).

Следует отметить, что нормативная база ГФК (существующие акты, предлагаемый Закон и обеспечивающие его нормативные акты ГФК) должна будет своевременно корректироваться в соответствии с изменяющимися условиями и современным законодательством.

1.2. Профессиональные стандарты и кодекс этики

Как уже отмечалось выше, в отечественной науке и практике нет единого понимания ГФК, нет его концепции. Дают о себе знать определенная “ведомственность” интересов, отсутствие комплексного подхода к изучению и решению тех или иных вопросов ГФК {Например, мнение В. Захарова [104] о том, что “отсутствие единых методик, неких стандартов контрольной деятельности влечет за собой разобщенность, разнотолкование, разнодействие контрольных органов на всех уровнях” нам представляется весьма убедительным. Естественно, каждый из органов ГФК должен иметь свои специфические цели и задачи. Но, как вполне резонно отмечает В. Сакович [228], проверки, ревизии, обследования целесообразно проводить, руководствуясь едиными методиками и программами}. Кроме того, усложнение хозяйственной жизни, прогрессирующая нестабильность социально-экономической среды требуют пересмотра старых типовых инструкций и методических указаний, единообразно регулирующих основные вопросы организации и проведения комплексных ревизий и тематических проверок. Все эти проблемы и должна решить стандартизация государственного контроля финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов (далее – стандартизация ГФК).

Например, на рынке аудиторских услуг необходимость регламентации действий и взаимоотношений независимых аудиторов с проверяемыми экономическими субъектами находит выражение в издании правил (стандартов) аудиторской деятельности. Аудиторские стандарты имеются в большинстве стран (включая Россию), где аудит получил широкое распространение. По нашему мнению, стандарты необходимы не только для независимого аудита, но и для ГФК.

Стоит отметить, что системы ГФК таких развитых стран, как США и Великобритания, предусматривают общепринятые стандарты осуществления государственного контроля. Эти стандарты похожи на те, которые используются в частном секторе (независимом аудите), но более детальны. Стандарты, а также процедуры их реализации разрабатываются высшими органами ГФК. Так, Главная служба учета США (United States General Accounting Оffice - GAO) { В переводных источниках ее достаточно часто интерпретируют как Главное бюджетно -контрольное управление} разработала “Общепринятые государственные стандарты аудиторской деятельности: стандарты для аудита государственных организаций, программ, деятельности и функций, которые обычно называют “Желтая книга” {Подробнее об этом см.: Government Auditing Standards. 1994 Revision. (Yellow book) United States General Accounting Оffice. - June 1994, By the Comptroller of the United States}. Заметим, что Главная служба учета США не руководит, а направляет деятельность иных контрольных органов путем установления стандартов. В то же время она может требовать от этих органов выполнения своих функций в соответствии с этими стандартами. Например, в законодательстве США {Раздел 6. Циркуляра А-73 ОМВ “Аудит деятельности федеральных органов управления и программ”, Единый закон об аудите 1984 г.; Закон о деятельности главного инспектора 1978 г.} установлено, что федеральные инспекторы должны руководствоваться стандартами GAO по аудиту государственных организаций (включая их деятельность и функции), государственных программ, использования государственной помощи и др., а также обеспечивать соблюдение этих стандартов нефедеральными контролерами (аудиторами).

Комитетом по аудиторским стандартам Международной организации высших контрольных органов (INTOSAI) [32] также разработаны стандарты государственного контроля, рекомендуемые к применению органами контроля разных стран в той мере, в какой они совместимы с законодательством этих стран. Эти стандарты будут способствовать реализации идеи унификации деятельности контрольных органов различных государств на базе сравнительного законодательства, что несомненно повысит возможности плодотворного международного сотрудничества. В принципе эти стандарты будут являться критериями оценки результатов контроля.

Также необходимо упомянуть, что органы ГФК многих развитых стран (ФРГ, Канада, Великобритания и др.) выпускают различные пособия и руководства по контролю в общественном секторе, которые тоже, хотя и с долей условности, можно отнести к стандартам. Итак, обоснуем необходимость и рассмотрим основные особенности комплексной и системной стандартизации отечественного ГФК {См. например, Регламент Счетной палаты РФ (утв. Постановлением Коллегии Счетной палаты РФ, протокол от 24.03.98г.№9); а также методические документы иных органов ГФК, приведенные в сборнике, подготовленном А.В. Крикуновым (Крикунов А.В. Государственный финансовый контроль: принципы организации, программы и порядок проведения. -М.: Финансовая газета, 2000), и в специальном издании Администрации Президента РФ “Президентский контроль” (1994.-№№ 4-6; 1996.-№3; 1997.-№3; 1999.-№№ 1,7) и др.}.

Необходимо отметить, что в настоящее время в некоторых органах ГФК разрабатываются внутренние регламентирующие документы, в том числе сборники методических и инструктивных документов по организационному и методическому обеспечению контрольных мероприятий по различным направлениям, внутренние стандарты контроля (в том числе по стадиям процедуры контроля), документы по контрольному делопроизводству, нормы поведения контролеров, методики оценки работы специалистов и т.д. {Следует отметить также, что в перспективе, по мере развития государственности и возникновения новых ее приоритетов, не обойтись и без комплексной и системной стандартизации всей деятельности органов государственной власти и управления}. Но между данными документами, разрабатываемыми и в разрезе разных органов ГФК, и в разрезе их подразделений, естественно, нет системной взаимосвязи, а следовательно, нет и сопоставимости в работе и в ее оценке.

Стандартизация на уровне отдельных органов – лишь частичное решение общего вопроса стандартизации. Кроме внутренних регламентов, учитывающих специфику конкретных органов и их подразделений, необходима и система общих для всех основных специализированных контрольных органов и обязательных для выполнения стандартов. При этом для каждого специализированного органа ГФК должна будет определяться степень совместимости общих стандартов с его полномочиями (т.е. использовать эти стандарты орган будет в пределах своих задач и полномочий). Иными словами, каждый специализированный орган ГФК должен будет согласовывать свою деятельность (регламентированную внутренними стандартами) с основными требованиями, указанными в общих стандартах. То же самое относится и к стандартам независимого аудита: если цели тех или иных государственных контрольных мероприятий в общем и целом сходны с отдельными целями независимого аудита, то государственными контролерами при проведении этих контрольных мероприятий могут быть использованы соответствующие аудиторские стандарты. В то же время стандарты и методики должны быть разработаны и в рамках конкретных контрольных органов на основе общих (общепринятых) стандартов ГФК и в соответствии со спецификой их работы, задач и функций, регламентов деятельности. К примеру, в системе независимого аудита существуют как общие (общепринятые) аудиторские стандарты (т.е. официально рекомендованные к применению всеми аудиторскими организациями и носящие либо обязательный, либо рекомендательный характер), регламентирующие аудиторскую деятельность вообще, так и внутрифирменные стандарты, разрабатываемые в целях регламентации деятельности конкретных аудиторских фирм {При этом единые принципы подготовки и рекомендации по структуре построения внутренних стандартов аудиторских организаций, минимальные обязательные требования к аудиторским организациям при разработке внутренних стандартов, порядок осуществления внутрифирменного контроля за соблюдением сотрудниками аудиторских организаций требований внутренних стандартов приводятся в правиле (стандарте) аудиторской деятельности “Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций” (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20 октября 1999 г., протокол № 6)}. В то же время следует отметить, что, так как органы ГФК должны самостоятельно определять формы, объем и методику контроля (иначе будет нарушен принцип их независимости), общие стандарты в отношении внутренних будут иметь направляющую функцию.

Объектом стандартизации может быть все то, что имеет перспективу многократного применения. В общем и целом стандарт – это база, образец, эталон, обеспечивающие стабильность стандартизируемой общественно-значимой деятельности, обеспечивающие ее понимание всеми ее субъектами, понимание ими своего вклада в совместный результат. Например, многолетний опыт бухгалтерской, аудиторской деятельности доказал, что система стандартов обеспечивает высокий профессионализм бухгалтеров и аудиторов (независимых), сокращает сроки их обучения и адаптацию к практике. То же самое можно ожидать и в отношении деятельности государственных контролеров.

Стандартизация ГФК – это установление норм, правил и характеристик, справедливых для всех участников соответствующей контрольной деятельности. В целом же стандартизация будет являться одним из проявлений организационно-распорядительных методов управления ГФК, одним из важнейших средств улучшения, снижения сложности его организации, осуществления государственной контрольной политики. Стандартизация должна основываться на последних достижениях науки и практического опыта, определять наиболее прогрессивные и оптимальные решения задач ГФК, в то же время она будет не только определять уровень развития ГФК, но и стимулировать его прогресс.

В общем и целом стандарты ГФК, являясь исходным, руководящим правилом и порядком деятельности государственных контролеров, основой целесообразности и эффективности функционирования специализированных органов ГФК (т.е. государственных органов, в функциях которых финансовый контроль является определяющим (главным) видом деятельности), будут формулировать единые базовые требования, определяющие нормативные требования к качеству и надежности ГФК и обеспечивать определенный уровень гарантии его результатов при их соблюдении.

В более же конкретном смысле стандартизация ГФК, по нашему мнению, позволит:

В плане регулирования конкретных аспектов реализации полномочий контрольных органов стандартизация ГФК:

Кроме этого, стандартизация ГФК будет способствовать внедрению наилучших технологий, достижений мировой науки и практики контроля. Стандарты обеспечат высокое качество, экономичность, эффективность и объективность контрольной деятельности. В то же время, как справедливо отмечает Л.Н. Овсянников, “задача жесткой регламентации в сфере финансового контроля – сделать максимально возможное, чтобы снизить риск дорогостоящей ошибки” [142, с. 20].

Следует отметить, что стандартизация ГФК во многом позволит решить проблему так называемого “оппортунистического поведения” контролеров, при котором последние стараются концентрировать свою деятельность на тех областях (выявлять те нарушения), где контроль может быть проведен с наименьшими издержками, а не на тех (т.е. не обязательно на тех), где возможные нарушения влекут за собой значительные потери для государства (иначе говоря, контролеры, минимизирующие свои трудозатраты, с большей вероятностью будут концентрировать свое внимание не столько на существенных для государства объектах контроля, сколько на тех, где контроль осуществлять легче).

Необходимо также указать и на то, что стандартизация будет являться весьма важным фактором системности основных органов ГФК, она создаст организационно-методическую основу их специализации и кооперирования, придаст их системе свойства самоорганизации. В то же время система органов ГФК, обладая взаимосвязанными признаками целостности (стандартизация) и обособленности (для каждого органа свои задачи), будет иметь свойства, которыми не обладает ни один из органов, взятый в отдельности. Иными словами, базовые стандарты ГФК (а следовательно, и общие программы базового контрольного образования) обусловят так называемый синергетический эффект (или эффект взаимосвязи) в системе ГФК, при котором суммарная отдача функционирования контрольных органов будет выше, чем сумма показателей отдачи каждого в отдельности, в силу унифицированности систем документации и терминологии, методической и информационной совместимости, единства измерений контрольных работ, а следовательно, возможности усиления взаимодействия, результатом которого будет объединение усилий, взаимозаменяемость (при необходимости), а также экономия всех видов ресурсов (в том числе от совмещения банков информации).

Стандарты также позволят сопоставлять результаты работы разных контрольных органов (специализированных), что даст возможность более объективных оценок (и обобщения последних) уровня качества не только их работы, но и работы (деятельности) контролируемых хозяйственных структур.

В то же время общепринятые (для всех специализированных органов) стандарты ГФК будут выполнять профессионально-интегративную функцию, т.е. объединяющую основных представителей профессии (и с полным правом можно судить о сообществе государственных контролеров), что будет являться для них институциональной (правовой) защитой в различного рода спорах с представителями контролируемых органов. Иными словами, применение официально установленных общепринятых стандартов ГФК должно предохранить от столкновений или конфликтов интересов контролеров и контролируемых. Ведь не секрет, что представители контролируемых организаций и вышестоящих по отношению к ним органов зачастую воспринимают “в штыки” выводы государственных контролеров. Даже представители такого авторитетнейшего органа, как Счетная палата Российской Федерации, подвергаются необоснованным нападкам со стороны проверяемых {Например, В.С. Соколов отмечает мощное сопротивление Счетной палате РФ со стороны проверяемых, их обвинения в превышении полномочий и в выходе за рамки компетенции, в некомпетентности в рассмотрении конкретных вопросов, в излишней политизации выводов и решений и т.д. (подробнее об этом см. тезисы доклада В.С. Соколова в сборнике “Отношения между высшими федеральными и местными региональными контрольно-ревизионными органами” (Материалы международного семинара, г.Москва, 14-16 апреля 1998г. // Изд. по постановлению Коллегии Счетной палаты Российской Федерации)}. Стандартизация ГФК, на наш взгляд, в некоторой степени снизит риск таких негативных моментов. В плане использования широкомасштабной стандартизации как защитной функции весьма показателен пример аудиторского сообщества. Как отмечают авторитетные отечественные исследователи внешнего аудита Е.М. Гутцайт и О.М. Островский, во всем мире основная линия защиты аудиторской организации при подаче судебного иска со стороны пользователей аудита заключается в доказательстве того, что она в своей работе придерживалась аудиторских стандартов. Если она докажет это, сумма возмещения должна быть уменьшена [63, с. 11].

Вместе с тем стандартизация во многом разрешит и другую проблему взаимоотношений контролеров и контролируемых. Например, различного рода регламенты контрольных органов – это акты внутреннего действия, и при желании заинтересованных лиц могут быть неизвестны широкому кругу подконтрольных объектов. В то же время контролирующие органы, напротив, хотя и опосредованно, но могут влиять на деятельность проверяемых {Как справедливо отмечает Ю.Л. Шульженко, контролирующие органы непосредственно и активно вмешиваются в деятельность контролируемых [245, с. 8]}. Контролируемый субъект вправе (в условиях действительно правового государства) знать порядок и иные аспекты деятельности контролирующего его органа для того, чтобы грамотно построить линию отношений с контрольным органом, иметь возможность квалифицированно обжаловать возможные неправомерные действия контролеров. Стандарты ГФК в этом случае и будут играть роль своего рода общепринятых “правил игры” (как для контролеров, так и для контролируемых). Следует подчеркнуть, что стандартизация направлена в первую очередь на регламентацию деятельности специализированных органов ГФК, для которых контроль является определяющим видом деятельности (или субъектов ГФК 3-го уровня {См.: 2.1. “Классификация видов государственного финансового контроля” исследования}). Для данных органов требования стандартов будут являться обязательными. Для других же органов ГФК требования стандартов будут носить рекомендательный характер.

Попытаемся определить конечные результаты внедрения профессиональных стандартов в системе ГФК в общем и целом. В этом плане нам видятся два пути, или две программы развития стандартизации. По программе-минимум (или как минимум) стандарты должны обратить внимание руководителей и специалистов ГФК на новые общие подходы к функционированию государственной контрольной системы, определить пути ее развития и совершенствования, закрепить соответствующий понятийный аппарат. Программа-максимум (к чему, естественно, и нужно стремиться) должна предполагать проведение регламентации всей профессиональной деятельности государственных контролеров, практической унификации ГФК по предложенным стандартам {Необходимо также отметить, что в рамках стандартизации ГФК можно реализовать вполне резонное предложение Ю.Ю. Болдырева о разработке технико-экономических норм и нормативов на основные контрольные операции, что позволит сделать сопоставимым объем работ, проводимых контролерами. Как справедливо считает Ю.Ю. Болдырев, это позволит сделать оценку труда контролеров более объективной, ввести единую систему учета объема и качества их труда. (подробнее об этом см. тезисы доклада Ю.Ю. Болдырева в сборнике “Отношения между высшими федеральными и местными региональными контрольно-ревизионными органами” (Материалы международного семинара, г.Москва, 14-16 апреля 1998г. // Изд. по постановлению Коллегии Счетной палаты Российской Федерации)}.

При разработке стандартов необходимо четко определить их сферу применения, а также разграничить обязательные стандарты и стандарты, носящие рекомендательный характер.

Организацией разработки (создание постоянных или временных экспертных рабочих групп научных и практических работников ГФК, привлечение академических и учебных институтов), утверждением (рассмотрение, анализ, одобрение) и обеспечением соблюдения стандартов профессиональной деятельности и методических рекомендаций по их применению на практике (в том числе в разрезе отраслей народного хозяйства, видов органов государственной власти и управления, видов и направлений деятельности предприятий и т.д.) должен заниматься орган координации ГФК, т.е. рекомендованный нами в настоящем исследовании к созданию Комитет регулирования государственного финансового контроля. Все стандарты должны издаваться типографским способом и направляться во все заинтересованные органы. Предполагается, что несоблюдение обязательных стандартов будет являться нарушением работниками органа ГФК как своих трудовых обязанностей (правил внутреннего трудового распорядка, отраженных в стандартах внутренней деятельности определенного учреждения), так и предметных нормативно-правовых актов (при их утверждении), предусматривающих обязательность соблюдения стандартов ГФК при проведении тех или иных контрольных мероприятий (в рамках компетенции органов ГФК).

Внедрение разработанных стандартов, естественно, потребует специальных мер. Целесообразно воспользоваться рекомендациями Е.М. Гутцайт и О.М. Островского по внедрению стандартов внешнего аудита в отечественную практику [63, с. 3-12]. Эти авторы предлагают целый комплекс мер, справедливых и для внедрения стандартов государственного финансового контроля. Рассмотрим эти рекомендации применительно к практике ГФК. Во-первых, для внедрения стандартов ГФК будут необходимы подробные комментарии к ним, так как, будучи нормативными документами, они должны быть выдержаны в соответствующем стиле и содержать минимум пояснений. Во-вторых, будут нужны методические материалы по применению разработанных стандартов. В-третьих, будет необходим контроль за исполнением стандартов. Эту функцию, как уже было указано выше, мы предлагаем возложить на специальный координирующий орган – Комитет регулирования государственного финансового контроля. В-четвертых, стандарты ГФК должны будут стать обязательными для применения не только для органов ГФК, но и для контролируемых организаций. Дело в том, что эти стандарты будут регламентировать ГФК как явление, а не только как деятельность одной стороны (т.е. органа ГФК), участвующей в нем. Например, в некоторых стандартах будет указано, какую информацию должен предоставлять государственным контролерам проверяемый орган и каковы будут последствия в случае отказа. В-пятых, различные вопросы внедрения разработанных стандартов ГФК будут упираться в его ведомственную разобщенность. Поэтому целесообразно разработать как наиболее общие правила, справедливые для всех видов ГФК, так и дополняющие их специфические стандарты, соответствующие определенным его видам.

Естественно, все стандарты ГФК должны быть доступными (ясными для понимания, правильными и удобными в использовании) и согласованными (т.е. находиться в надлежащем соотношении, соответствии), а также иметь четкую иерархическую структуру.

Стандарты и приложения к ним, методические указания и пособия по всем видам и направлениям контроля должны регулярно анализироваться на предмет их адекватности изменившимся условиям, требованиям и задачам, при необходимости оперативно пересматриваться и корректироваться. У разработчиков стандартов должна быть адекватная обратная связь с теми контролерами, непосредственными исполнителями, которые применяют эти стандарты на практике. Контролеры должны сообщать разработчикам свое мнение о том, по каким направлениям следует совершенствовать работу по стандартизации ГФК. Следует отметить, что при разработке стандартов ГФК целесообразно использовать правила (стандарты) аудиторской деятельности в России, также можно в некоторой степени использовать зарубежные стандарты. Но следует учесть, что по отдельным направлениям стандарты ГФК должны быть значительно глубже стандартов независимого аудита, так как последний не ориентирован на столь глубокие исследования материалов в весьма специфических областях управления, детальный анализ нарушений и обязательное установление их причин и виновников. Например, в приложениях к стандартам должно быть достаточно подробное описание рабочих и отчетных документов, приведены детальные перечни типовых отклонений и т. д. Также следует признать невозможность механического перенесения зарубежных концепций и стандартов, разработанных на базе национальных управленческих школ (в том числе учетно-аналитических), законодательства, специфики государственного устройства и государственных управленческих структур в современную отечественную научную мысль и хозяйственную практику без критического подхода и учета российской действительности. Более того, стандарты, представленные зарубежными специалистами, могут быть уже устаревшими в современных условиях постоянно меняющейся социально-экономической среды и все большего усложнения хозяйственной жизни. Стандартизация ГФК потребует соответствующей корректировки нормативной базы ГФК, а именно: а) принятия специального нормативно-правового акта о стандартизации, б) включения соответствующих статей о стандартизации, в том числе соответствующих указаний органам ГФК, в существующие нормативно-правовые акты в качестве изменений и дополнений.

Мы предлагаем концепцию стандартизации ГФК, исходя из идеи необходимости последовательной стандартизации всей системы ГФК как важного элемента обеспечения государственного управления.

Так, следуя системному подходу, профессиональные стандарты ГФК можно разделить на следующие типы:

1) общие стандарты, или основополагающие принципы деятельности органа ГФК;

2) процедурные стандарты, или стандарты к процедурам контроля. {Анализу процедурных стандартов в связи с большим спектром возникающих при этом вопросов посвящена отдельная глава исследования}.

Данные стандарты будут являться общими для всех специализированных контрольных органов. К самостоятельному элементу стандартизации следует отнести внутренние стандарты деятельности каждого органа ГФК (которые, в свою очередь, могут подразделяться на общие и процедурные).

В состав основополагающих принципов деятельности органа ГФК (или общих стандартов), по нашему мнению, должны быть включены следующие: независимость, самостоятельность, профессионализм, гласность, законность, объективность, ответственность, сбалансированность, приоритетность, экономическая эффективность. В Приложении 3 к настоящему исследованию приведен проект документа, достаточно подробно освещающего все вышеуказанные принципы (стандарты). В данном же разделе кратко рассмотрим первые три принципа, а именно: независимость, самостоятельность, профессионализм.

Следует отметить, что эти стандарты соответствующим образом относятся как к органу ГФК, так и к отдельному контролеру {Требования к объему настоящего исследования ограничивают возможность подробного описания предлагаемых принципов (стандартов), включающего все их разделы в соответствии с общепринятыми схемами построения стандартов, поэтому здесь мы дадим лишь минимальную и неструктурированную их характеристику. Подробное описание данных принципов приведено в Приложении 2 к настоящему исследованию “Этические нормы и основополагающие принципы профессиональной деятельности органа государственного финансового контроля”}.

Независимость { Для многих органов ГФК по линии исполнительной и судебной властей независимость можно рассматривать лишь в аспекте организационно-функциональной обособленности от контролируемых субъектов}

Органы ГФК должны обладать независимостью от юридических или физических лиц, которых они проверяют (т.е. должно быть исключено любое влияние со стороны последних), а также от лиц, тем или иным образом связанных с последними.

Независимость органа ГФК определяется его статусом, в том числе функциями и подчинением, в системе государственных органов (статусом в организации – для отдельных органов ГФК, являющихся подразделениями органов исполнительной власти и управления), характеризуется четкостью и адекватностью формально определенных прав и обязанностей. При этом сама структура органов ГФК может предусматривать их прямое или непрямое подчинение друг другу.

Независимость должна быть формально закреплена в законодательстве, регулирующем деятельность органа ГФК.

Этот стандарт также предполагает, что государственный финансовый контролер не должен иметь какое-либо пристрастие или предубеждение в отношении объекта контроля и контролируемых лиц, должен быть независим и от политической борьбы. Государственные контролеры независимы, когда они могут выполнять свою работу свободно (беспристрастно) и объективно. Должна быть полная их независимость от контролируемых и в организационном, и в функциональном, и в материальном (обязательства, участие в прибылях, оплата и т.д.), и в личностном (неформальные отношения), и в деятельностном (если государственный контролер сам участвует в подготовке (принятии) решений или проведении тех или иных мероприятий, акций и т.п.), и в любых иных аспектах. При этом если контролер имеет какие-либо личные (например, родственные) связи с контролируемыми, он не должен быть задействован в контрольном мероприятии. Особо следует подчеркнуть, что каждый государственный контролер должен быть независим в своих суждениях не только от контролируемых лиц или третьих лиц, включая государственные органы, но и от коллег и начальства, т.е. должны быть исключены возможности проявлений конформизма. В то же время в деятельности государственных контролеров должен поощряться коллективизм.

Самостоятельность

Этот стандарт органически связан с предыдущим. Он предполагает, что орган ГФК должен быть самостоятелен в выборе объектов, предметов, методов, процедур контроля (кроме законодательно установленных случаев запросов на проведение контроля, согласований, а также поручений вышестоящих государственных органов), формы, структуры и содержания отчетности по результатам контроля. Самостоятельность позволяет органу ГФК работать с высокой степенью автономии и инициативы, выдавать объективные заключения. Орган ГФК (контролер) не должен допускать какого бы то ни было давления и вмешательства в свою деятельность со стороны заинтересованных органов, в том числе в плане ограничения доступа к информационным ресурсам, изменения результатов контроля и т.д. Он должен принять все меры для устранения подобных ограничений и помех в установленном законодательством порядке.

Профессионализм

Концепция профессионализма предполагает, что государственный контролер должен иметь определенный уровень подготовки, опыта и квалификации, уметь распознать и оценить отклонения, исполнять свои обязанности в соответствии с этическим кодексом. Контроль должен осуществляться специалистами, чья квалификация, подготовка и опыт соответствуют особенностям объекта контроля и поставленным контрольным задачам (это же относится и к приглашенным для участия в контрольных мероприятиях со стороны экспертам, включая независимых аудиторов или консультантов). Данный стандарт является сложным, т.е. включает следующие основные требования (или подстандарты), соблюдение которых государственным контролером и является первым свидетельством его профессионализма.

Компетентность

Государственный контролер должен обладать необходимыми знаниями, мастерством (умением, опытом) и дисциплиной для надлежащего выполнения своих функций. В органе ГФК для специалистов всех уровней должны быть установлены необходимые квалификационные характеристики, включая минимальный образовательный ценз. В первую очередь, необходимы знания в области бухгалтерского учета и анализа финансово-хозяйственной деятельности, государственных финансов, налогового права и иных областей юриспруденции, микро- и макроэкономики, маркетинга, социологии и криминальной психологии, политической философии, а также знание теории и практики контролируемых областей государственного управления, соответствующих нормативно-правовых актов. При этом необязательно всем специалистам быть компетентными во всех аспектах, но уровень их подготовки должен соответствовать тем конкретным контрольным мероприятиям, к которым они привлекаются.

Государственный контролер должен своевременно распознать и достаточно точно оценить отклонения (в том числе потенциальные проблемы), уметь успешно применить знания в кризисных ситуациях (столкновение интересов и т.д.) и стремиться выйти из них без привлечения дополнительной помощи. Квалификация государственного контролера должна позволять ему проводить широкие междисциплинарные исследования, включающие программы и деятельность государственных органов и коммерческих организаций, связанных с контролируемыми или оказывающих на них влияние. В то же время при осуществлении контрольных мероприятий должны максимально использоваться все современные средства (системные информационно-аналитические технологии, технические средства, новейшие научные достижения).

Профессиональная ответственность

Этот подстандарт предполагает внимательное и серьезное отношение государственного контролера к своим обязанностям, его готовность выполнять работу лишь в пределах своих возможностей и профессиональной компетенции, соблюдение им профессиональных стандартов, разумную осторожность, должную внимательность, старательность, а также ответственный подход к содержанию и результатам своей работы (на всех этапах – при планировании и проведении контроля, реализации его результатов), учет всех обстоятельств и фактов. Например, при внесении каких-либо предложений по совершенствованию работы организации – объекта контроля должны быть оценены реальные последствия их внедрения, сама возможность их внедрения, действительная необходимость в этом и получаемый эффект. Выводы должны быть обоснованы только качественной информацией (о качестве информации можно судить по следующим основным критериям: необходимость, достаточность, своевременность, истинность, аналитичность, организованность [191]).

Соответствие с кодексом этики

Государственный контролер должен осознавать, что его индивидуальное решение, суждение, мнение должны соответствовать этическому кодексу, в противном случае его профессионализм, честность и правдивость могут быть подвергнуты сомнению.

Поддержание репутации профессии

Государственный контролер обязан поддерживать высокую репутацию профессии и воздерживаться от совершения поступков, способных подорвать доверие к ней.

Общение с должностными лицами контролируемого субъекта хозяйствования и использование средств коммуникации

Государственные контролеры должны поддерживать удовлетворительные отношения как между собой, так и с персоналом, руководством проверяемой организации, с третьей стороной (независимые аудиторы, правоохранительные органы и т.д.); они должны использовать эффективные средства коммуникации, уметь общаться и в устной и в письменной форме на таком уровне, чтобы ясно и эффективно (уметь донести семантически) выражать свои мнения. Все формулировки должны быть ясными для понимания, точными и лаконичными, логически правильно построенными и не допускать двоякого их толкования. Государственные контролеры должны знать соответствующие направлениям их деятельности прикладные отрасли психологии, понимать человеческие отношения, мотивацию проверяемого персонала, знать бихевиоральные аспекты системы внутреннего контроля (влияние контроля на поведение индивидуумов).

Контроль качества работы

Должна быть обеспечена гарантия того, что работа государственных контролеров надлежащим образом контролируется. Контроль качества может быть предварительным (на стадии планирования проверки при разъяснении контролерам их обязанностей), текущим (контроль со стороны старших контролеров), последующим (контроль со стороны главного контролера (аудитора) при утверждении заключения по проверке). Главный контролер (аудитор) является ответственным за обеспечение контроля качества работы нижестоящих контролеров. Он устанавливает объективность их выводов, адекватность их рабочих документов полученным в ходе контроля результатам, достаточность контрольных доказательств, рассматривает претензии, поступившие по их работе. Контроль качества включает также надзор за соблюдением контролерами своих должностных обязанностей, кодекса этики и профессиональных стандартов.

В структуре каждого органа ГФК должна быть система контроля качества. В связи с этим представляется весьма интересным, а точнее, полезным опыт Министерства контроля КНР. Данное министерство имеет так называемый следственный отдел, проводящий проверки качества работы иных подразделений, т.е. осуществляющий функцию контрольного подразделения в контрольном органе [200].

Непрерывное обучение

Государственный контролер ответствен за продолжение своего образования в целях поддержания своего профессионализма. Он должен вести непрерывную профессиональную подготовку, постоянно поддерживать необходимый уровень знаний путем прохождения различных профессиональных курсов, участия в семинарах, конференциях, ознакомления с новейшей литературой, обучения по домашним программам, участия в преподавательских проектах.

Многие специалисты признают, что кроме профессиональных стандартов для обеспечения высокого качества работы, профессиональной дисциплины, а также высокой общественной оценки профессии необходимы этические нормы поведения. Поэтому следующий вопрос данной главы – еще одна (первая – стандарты) важная составляющая профессиональной деятельности государственных контролеров – профессиональная этика.

Кодекс этического поведения дает соответствующие рекомендации, точно определяет критерии поведения, специфические для данной профессии. То есть с точки зрения определенной профессии этический кодекс является декларацией твердых норм поведения и содействует выполнению этих норм [223]. Без этого стала бы невозможна профессиональная дисциплина.

Этические нормы будут формировать общую профессиональную культуру государственных финансовых контролеров (или, если можно так сказать, особое “контрольное мышление”). Стоит отметить, что многие зарубежные профессиональные организации также предписывают своим членам в конце года представлять устный или письменный отчет о соблюдении норм профессионального поведения.

Следует подчеркнуть, что нормы профессионального поведения или этические требования будут являться базой для комплексной и объективной оценки руководителей и специалистов ГФК в процессе их отбора {В целом же весьма удачное решение вопросов оценки работников ГФК (на примере Контрольно-счетной палаты) предложено С.О. Шохиным и Л.И. Ворониной [243]. Так, эти авторы считают, что комплексная оценка работника Контрольно-счетной палаты включает в себя оценку совокупности параметров: специальных профессиональных знаний, практических умений и навыков, объективных (анкетных) характеристик, личностных качеств и показателей результатов труда, уровень которых определяет соответствие работника выполняемым функциональным обязанностям и занимаемой должности. При этом оценка работника должна основываться по меньшей мере на следующих четырех принципах: объективность, своевременность, комплексность и результативность [243, с. 84, 85]. Мы не будем анализировать те или иные методики оценки, так как этот вопрос выходит за рамки поставленных в настоящей работе задач}.

В принципе любой этический кодекс как совокупность (или свод) правил и норм профессиональной этики должен состоять из двух частей: общих формулировок, описывающих идеальные формы поведения, общения, т.е. такие, к которым должны стремиться все представители какой-либо профессии (вне зависимости от своего статуса и роли), и из конкретных правил поведения (с описанием типовых условий или обстоятельств), которые должны выполняться каждым профессионалом. Поэтому и кодекс профессиональной этики государственных финансовых контролеров должен состоять из двух частей: этических принципов ГФК и основных положений по поведению контролеров (т.е. правил поведения в конкретных ситуациях). При этом к последним в качестве приложений целесообразно разрабатывать и публиковать вопросы и детальные разъяснения о нормах поведения контролеров в различного рода нестандартных ситуациях (например, конфликтные ситуации, давление со стороны органов власти и т.д). По нашему мнению, этические принципы ГФК должны отражать следующие основные моменты: независимость, объективность, честность, лояльность, конфиденциальность, права третьих лиц, отношения контролеров между собой. В Приложении 3 к настоящему исследованию приведен проект документа “Этические нормы и основополагающие принципы профессиональной деятельности органа государственного финансового контроля”. В нем достаточно подробно раскрыты все этические принципы. Данный проект может служить основой для разработки внутренних документов конкретных контрольных органов, а также общих стандартов и Кодекса этики государственных финансовых контролеров.

В настоящей же главе рассмотрим этические нормы кратко.

Независимость помогает государственным контролерам исполнять свои обязанности беспристрастно и выражать объективные суждения. Каждый государственный контролер должен быть независим в своих суждениях как от своих коллег, включая непосредственное начальство, так и от работников иных государственных органов. Также следует отметить, что государственные контролеры не должны получать от лиц, заинтересованных в результатах контроля (персонал проверяемой организации, руководители вышестоящих государственных структур и др.) что-либо ценное (подарки, услуги и т.п.), что может ослабить или предполагает со временем ослабление их независимости.

Принцип объективности напрямую вытекает из принципа независимости. Объективность требует, чтобы государственные контролеры выполняли свою работу независимо, квалифицированно и честно. При составлении отчетов о результатах проверок государственный контролер должен четко отделять факты от домыслов. Кроме того, государственный контролер должен отказываться от проведения проверок в случае нахождения на руководящих должностях проверяемого подразделения организации лиц, состоящих с ним в родственных отношениях. Государственный контролер не должен ставить самого себя или быть поставлен иными лицами в ситуации, в которых он не будет в состоянии дать объективное заключение.

Честность предполагает обязательную приверженность государственного контролера профессиональному долгу, а также следование общечеловеческим моральным правилам в своих поступках и решениях.

Лояльность государственных контролеров означает, что они не должны вмешиваться в конфликты интересов проверяемых структур, не должны быть сознательно вовлечены в нелегальную или ненадлежащую деятельность, не должны участвовать в действиях или деятельности, которые могут дискредитировать профессию государственного контролера или же их орган, вызвать конфликт интересов, нанести ущерб (прямой или косвенный) органу или же ущерб их способности быть объективными.

Конфиденциальность означает, что государственные контролеры должны быть осторожны в вопросах применения информации, приобретенной в процессе выполнения своих функций. Они не должны использовать конфиденциальную информацию ни в своих личных, ни в каких-либо иных целях. Кроме того, они не должны использовать служебные отношения в своих личных целях. Здесь следует отметить, что, передавая все документы, связанные с проведением проверок, лицу, уполномоченному принимать решения, они не должны хранить вне специально отведенных мест ни копий, ни черновых записей, ни какой-либо информации о контроле на любых носителях. Должным образом должны быть соблюдены предписания о защите информации, а также о государственной, коммерческой и банковской и иных видах тайн в соответствии с законодательством Российской Федерации. Государственные контролеры должны следовать указаниям для федеральных учреждений о секретности документации.

Права третьих лиц (т.е. физических или юридических лиц, хотя непосредственно и не затронутых конкретным контрольным мероприятием, но тем не менее упомянутых в сообщениях о результатах контроля) должны быть соответственно защищены (деловая репутация и т.д.).

Отношения государственных контролеров между собой должны быть деловыми и корректными. Каждый контролер обязан доброжелательно относиться к коллегам, воздерживаться от необоснованной критики их деятельности и иных сознательных действий, причиняющих им ущерб.

Как было сказано выше, вторая часть этического кодекса должна содержать правила поведения государственного контролера в конкретных ситуациях. Следует отметить, что все правила должны быть достаточно обоснованы и четко описаны, чтобы исключить возможность их двоякого толкования.

Вопросы разработки, утверждения и обеспечения исполнения этического кодекса, как и профессиональных стандартов государственного финансового контроля, целесообразно возложить на вышеупомянутый Комитет регулирования государственного финансового контроля.

В принципе можно утверждать, что стандарты ГФК и этический кодекс будут являться основой методического обеспечения {В то же время они будут являться одним из элементов его нормативной системы, так как будут обладать всеми необходимыми для этого свойствами, а именно: а) гипотезой (т.е. указанием конкретных обстоятельств, при которых они входят в силу), б) диспозицией (указанием на правила поведения субъектов, перечисленных в гипотезе), в) санкцией (возможным наказанием субъектов за несоблюдение стандартов и этических принципов)} ГФК. Следует также отметить, что в перспективе ждет своего решения и вопрос общей стандартизации систем управления государственными финансовыми и материальными средствами на предприятиях. Данная стандартизация как минимум снизит соответствующие внутренние риски предприятий, позволит государству осуществлять мониторинг систем управления предприятий ключевых отраслей.

В данной главе хотя бы кратко следует рассмотреть и такой важный элемент стандартизации ГФК, как внутренние стандарты контрольных органов (органов, для которых контроль является определяющим видом деятельности). Под внутренними стандартами следует понимать документы, детализирующие и регламентирующие единые общие и процедурные стандарты ГФК в соответствии со спецификой каждого конкретного контрольного органа. Каждый орган ГФК, исходя из общеустанавливаемых (общих для всех специализированных органов ГФК) стандартов, должен будет сформировать пакет внутренних стандартов, отражающих его собственный подход к ГФК (для неспециализированных органов ГФК требования общеустанавливаемых стандартов будут носить лишь показательный характер). Иными словами, внутренние стандарты органов ГФК должны содержать конкретные рекомендации, позволяющие контролерам на практике определить четкий порядок своих действий по выполнению требований общеустанавливаемых стандартов. В качестве внутренних стандартов аналогично общеустанавливаемым могут выступать как общие, так и процедурные стандарты (инструкции, методические рекомендации, пособия и другие документы, обязательные к применению в конкретном органе ГФК). В качестве приложений к внутренним стандартам могут быть разработаны инструкции, методики, вопросники, рабочие схемы и таблицы, макеты и другие документы вспомогательно-технического характера).

В целях обеспечения выполнения требований как общеустанавливаемых, так и внутренних стандартов органов ГФК в контрольном органе должна быть налажена адекватная система контроля качества (контроля за выполнением требований стандартов). Следует отметить, что наличие в органе ГФК системы внутренних стандартов и ее методологического сопровождения является необходимым показателем профессионализма этого органа, содействует повышению качества его работы.

2. МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ГОСУДАРСТВЕННОГО КОНТРОЛЯ ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИЙ

2.1. Формирование системы процедур контроля

Основные вопросы формирования системы процедур

Как было указано в предыдущей главе настоящего исследования, в соответствии с концепцией стандартизации ГФК процедурные стандарты можно рассматривать как один из двух типов профессиональных стандартов ГФК. В общем же виде процедурные стандарты можно представить как систему.

Эффективность ГФК прямо связана с тем, насколько подчинена регламенту контрольная деятельность. По нашему мнению, выполнение требования регламентации ГФК в наибольшей степени и обеспечивается формированием этой системы процедур ГФК (далее – процедур контроля) и, соответственно, их соблюдением.

Итак, процедурные стандарты, или систему процедур контроля, следует подразделять на следующие три уровня: 1) общая процедура контроля (или процедура в общем виде), 2) общие и частные стандарты к общей процедуре (процедурные стандарты), а также дополнительные (или специфические) стандарты (причем дополнительные стандарты по своему характеру могут относиться как к общим, так и к процедурным стандартам), 3) непосредственные процедуры контроля (т.е. на данном уровне процедуры приобретают свой непосредственный (конкретный, или частный) характер – указываются должностные взаимодействия, информационные потоки и т.д. по конкретным контрольным мероприятиям). Схематично это представлено на рис. 2. Данный подход, или концепция системы процедур ГФК, на наш взгляд, обеспечит комплексную и системную регламентацию ГФК.

Рис. 2. Формирование системы процедур ГФК (принципиальная схема)

В следующих частях данной главы последовательно рассмотрим вышеуказанные уровни, или элементы системы, процедур контроля подробнее.

Общая процедура контроля

Общая процедура контроля представляет собой последовательное описание всего типового процесса контроля в общем виде – от этапа определения объекта и программы контроля (контролируемых вопросов и т.д.) до этапа проверки исполнения вынесенных по результатам контроля решений (мер по устранению недостатков, наказанию виновников, совершенствованию и т.д.), отраженных в соответствующих отчетах, актах, справках, письмах и т.п.

При этом общие процедуры контроля можно подразделить согласно видам объектов контроля (например, процедура контроля коммерческой (государственной, негосударственной) организации, процедура контроля бюджетного учреждения и т.д.). Кроме того, общие процедуры можно подразделить по основным формам контроля (ревизия, проверка, надзор, экспертиза нормативно-правовых актов и иных документов).

В настоящей работе, исследуя вопросы процедуры контроля, остановимся на таком развернутом ее виде, как процедура государственного финансового контроля различных аспектов финансово-хозяйственной деятельности коммерческой организации (включая системы, обеспечивающие и управляющие данной деятельностью).

Необходимо отметить, что вопросы государственного контроля многочисленных аспектов финансово-хозяйственной деятельности как государственных, так и негосударственных коммерческих организаций (но в которых государство имеет финансовые и иные интересы как держатель акций, инвестор, кредитор и т.д.) в настоящих условиях перехода к развитой рыночной системе, при росте конкуренции субъектов хозяйствования, а также общем усложнении хозяйственной жизни становятся все более актуальны.

Так, одной из главных экономических причин затянувшихся кризисных процессов является отсутствие роста финансовых результатов микроэкономических структур, а также способов улучшения их финансового состояния. В свою очередь, данное условие ограничивает суммы налогов из прибыли, подлежащие отчислению в бюджет, что лишает государство возможности финансировать многие важнейшие статьи бюджетных расходов. Поэтому изыскание резервов повышения эффективности работы организаций (включая организации с государственным участием в капитале) позволит не только улучшить их финансовое положение, повысить финансовую устойчивость микроструктуры, но и тем самым будет способствовать оздоровлению экономики страны в целом, налаживанию механизма государственного финансового управления, бюджетного финансирования и, следовательно, преодоления кризисных явлений [246, с. 603].

Для сохранения же и повышения финансово-экономической устойчивости организаций необходим тщательный контроль функциональных систем их финансово-хозяйственной деятельности. В тех же организациях, где государство имеет финансовые и иные (прежде всего, имущественные) интересы (например, как держатель акций, инвестор, кредитор, гарант и т.д.), такой контроль должны осуществлять не только подразделения внутреннего контроля этих организаций, но и соответствующие государственные контролирующие органы.

Как справедливо отмечают В.М. Родионова и В.И. Шлейников [171, с. 41], “органы государственного управления должны быть убеждены в том, что организации, которым они передают деньги и имущество, способны организовать работу на должном уровне, эффективно освоить выделенные средства, гарантировать возврат кредитов или своевременное и полное перечисление арендной платы, рационально и в соответствии с целевым назначением использовать льготы, обеспечить прибыль от государственных вложений в предприятия” {Для того чтобы глубоко и полно выполнить указанные задачи, требуется соответствующая нормативно-правовая база ГФК}.

Вполне очевидно, что эффективность хозяйствования государственных коммерческих организаций, организаций с государственным участием, а также организаций, тем или иным образом взаимосвязанных с государством, способствует образованию наибольшего объема положительных государственных финансовых потоков (доходы государства в виде налогов и сборов, дивидендов по акциям и т.д.). Поэтому государственный контроль за эффективностью процедур управления и элементов финансово-хозяйственной деятельности формирует информацию, необходимую для принятия решений по управлению финансовыми потоками государства. А от качества, а также от своевременного и правильного использования этой информации во многом зависит эффективность последнего {В то же время следует отметить широкую распространенность в нашей стране разного рода нарушений в использовании хозяйствующими субъектами выделенных им на те или иные цели государственных средств, следует отметить и отсутствие – в большинстве случаев – необходимой оценки эффективности финансово-хозяйственной деятельности получателей государственных средств со строны уполномоченных государтвенных органов. Например, проведенной Главным контрольным управлением Президента РФ проверкой деятельности органов исполнительной власти ряда субъектов Российской Федерации по возврату финансовых средств, выделенных в форме “золотого кредита” для стимулирования добычи, производства и рационального использования драгоценных металлов, выявлено, что в результате бесконтрольного выделения средств хозяйствующим субъектам (предприятиям) потери государства составили несколько сот миллионов долларов США, не возвращено государству несколько десятков тонн золота и т.д. (подробнее о данной проверке см.: Президентский контроль.-2001.-№7.-С. 6-10)}. В то же время следует признать, что государственный финансовый контроль за эффективностью процедур управления и элементов финансово-хозяйственной деятельности современной коммерческой организации – один из наиболее неразработанных в настоящее время вопросов ГФК. Попытаемся восполнить этот пробел. Ниже приведено описание типовой общей процедуры государственного контроля систем управления государственной собственностью в коммерческой организации (как одного из важных для государства аспектов финансово-хозяйственной деятельности). Типовая общая процедура здесь выступает как пример для разработки соответствующих более детальных регламентов органов ГФК.

ТИПОВАЯ ОБЩАЯ ПРОЦЕДУРА КОНТРОЛЯ СИСТЕМ УПРАВЛЕНИЯ ГОСУДАРСТВЕННОЙ СОБСТВЕННОСТЬЮ В КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

Типовая процедура контроля представляет собой структуру или общую схему целенаправленных и систематических действий, которой должен следовать сотрудник органа ГФК при осуществлении контрольного мероприятия. Этот стандарт – основа для проведения контрольного мероприятия и управления им.

Структура стандарта:
ЭТАП I. ПЛАНИРОВАНИЕ КОНТРОЛЯ

Стадия I. Предварительное (первичное) планирование

Стадия II. Обследование (предварительный обзор)

Стадия III. Планирование

ЭТАП II. ПРОВЕДЕНИЕ КОНТРОЛЯ

Стадия I. Осуществление контрольных процедур по существу и получение контрольных доказательств

Стадия II. Отчетность по результатам контроля

ЭТАП III. РЕАЛИЗАЦИИ РЕЗУЛЬТАТОВ КОНТРОЛЯ

Стадия I. Доведение результатов контроля до заинтересованных лиц

Стадия II. Проверка принятых мер по результатам контроля

Ниже изложены основные цели, задачи и основные требования к каждому элементу стандарта.

ЭТАП I. ПЛАНИРОВАНИЕ КОНТРОЛЯ
Стадия I. Предварительное (первичное) планирование {Основания для проведения контрольных мероприятий должны быть изложены в регламенте органа ГФК (как и вопросы определения тем для проверок)}

Цель этой стадии – подготовка к контрольным мероприятиям.

На этой стадии выполняются следующие задачи:

1. Выбор объекта контроля

В целях определения объектов контроля орган ГФК {Должно быть указано наименование органа ГФК (например, Счетная палата РФ, Контрольно-счетная палата Москвы, Департамент государственного финансового контроля и аудита Минфина России и т.д.)} должен использовать знания и опыт своих сотрудников, постоянно следить за событиями в различных областях общественной жизни, анализировать данные о “проблемных зонах” народного хозяйства из источников средств массовой информации, непосредственно информацию из проведенных ранее контрольных мероприятий (принимая во внимание характер выявленных недостатков и степень выполнения представлений по их устранению), производственно-финансовые показатели и иную имеющуюся информацию об объекте контроля (включая организационные сводки, планы по распределению работы и т.п.), отчеты и сообщения контрольных и иных государственных органов (установив при этом пределы доверия к соответствующим источникам), выводы по итогам переговоров с государственными органами и их структурами, информацию о мероприятиях органов власти и управления, прочую информацию и правовые сведения (сообщения так называемых третьих лиц – граждан, организаций, общественных объединений, а также публичные дискуссии органов государственной власти и управления, статистические данные, данные финансовых органов, сводки информационных центров и т.п.). Любая информация должна проверяться на предмет качества. Наибольшее внимание должно концентрироваться на тех областях финансово-хозяйственной деятельности, где имеется наиболее высокий уровень потребления ресурсов, а следовательно, и наибольший риск нарушений, ошибок и злоупотреблений {Как устанавливает Европейская организация высших контрольных органов, при определении объектов контроля должны соблюдаться, по крайней мере, два основных принципа: вовлечение персонала и открытость в выборе критериев (в целях общественного доверия к контрольному органу) [ 233]}.

2. Определение целей, задач и формы контроля.

При определении целей и конкретных задач контрольного мероприятия кроме всего прочего следует обратить внимание на значимость вопросов (области деятельности хозяйствующего субъекта, наиболее значимые для контроля), возникших в результате обработки информации при определении объекта контроля (см. выше), для органа ГФК и пользователей контрольной информации. Для выбора формы контроля решающим является то, какого характера материалы должны быть получены в его результате:

3. Составление предварительного (первичного) плана контроля {Процесс планирования конкретного контрольного мероприятия имеет следующий алгоритм: 1) разработка ориентира (предварительного плана, основанного на неполной информации) с учетом годовых и квартальных планов деятельности контрольного органа (с указанием направлений, агрегатов объектов, видов контроля, количества исполнителей и т.д. без конкретизации областей, границ контроля и иных конкретных аспектов), 2) сбор информации на стадии обследования, 3) на основе полученной дополнительной информации уточнение предварительного плана и разработка окончательного плана (плана-задания) и детальной календарной рабочей программы контроля} и программы обследования.

Каждое контрольное мероприятие должно быть тщательно спланировано и подготовлено таким образом, чтобы гарантировать его высокое качество, эффективность и объективность. Но до начала фактического знакомства с организацией – объектом контроля должен быть составлен предварительный (или первичный) план конкретного контрольного мероприятия с указанием его общих (основных) целей и приоритетных направлений, предполагаемого порядка, приблизительных сроков проведения, необходимого организационного, материально-технического и кадрового обеспечения.

Программа обследования (предварительного обзора) должна включать:

Перечисление возможных “узких мест” по каждому вопросу или объекту исследования должно дополнять программу обследования {Например: объект исследования – сбытовая политика организации. Возможные “узкие места”: отсутствует достаточный анализ информации на предмет ее качества, сбытовая политика не закреплена формально, в должной мере не исследуются ее альтернативные направления или ответственным лицам при принятии решений не были предоставлены варианты выбора, отсутствуют обоснования принятых вариантов, потребность в установленных правилах недостаточно определена, неполный учет влияющих на сбытовую политику факторов, нет соответствующих расчетов, при принятии вариантов сбытовой политики не проводилось соответствующих дискуссий и объективной критики со стороны “групп влияния”, не проводится анализ действенности и эффективности сбытовой политики за прошлые периоды, не проводится мониторинг сбытовой политики, принятые варианты не корректируются для приведения в соответствие с изменившимися условиями и т.д.}.

4. Отбор участников по критерию способности проводить контроль

Отбор участников по критерию способности проводить контроль в данной области управления, основанной на следующих факторах: 1) необходимая профессиональная подготовка контролеров; 2) понимание ими сущности и деталей управленческих процессов; 3) понимание важности контроля в данной области управления, основанной на ее роли в деятельности организации и соответствии интересам государства. При планировании количества участников принимается во внимание объем контроля для каждого этапа, бюджет рабочего времени, должностной и квалификационный уровень членов группы. При этом могут привлекаться эксперты со стороны. Порядок привлечения к участию в проводимых органом ГФК мероприятиях иных органов ГФК и их представителей, а также на договорной основе негосударственных аудиторских фирм и отдельных специалистов должны быть определены в соответствующих регламентах. При планировании контрольного мероприятия, естественно, необходимо учитывать и другие условия (например, имеющиеся ресурсы, возможности контрольного органа и т.д.). При необходимости могут привлекаться (использоваться) в соответствующем порядке ресурсы (возможности) иных контролирующих и других государственных органов.

5. Уведомление руководства соответствующего объекта о предстоящем контроле

Уведомление руководства соответствующего объекта о предстоящем контроле (с указанием целей и сроков контроля, состава участников, перечислением необходимых документов, которые должны быть представлены с целью их предварительного изучения, и т.д.). Порядок составления уведомлений должен быть определен регламентом органа ГФК. При необходимости запрашивается дополнительная информация от иных (в том числе вышестоящих по отношению к объекту контроля) организаций (третьих лиц). В эти организации могут направляться письма с сообщением о предстоящем контроле, его тематике, сроках проведения, предоставлении необходимых для анализа документов и материалов.

6. Получение необходимых документов для предварительного изучения

Получение необходимых документов для предварительного изучения:

1) общего характера: нормативно-правовые акты – законодательство (в том числе общеэкономического – политика льготирования, налогообложения, таможенная, тарифная, кредитная, инвестиционная и т.д., отраслевого, ведомственного и регионального характера), статистические отчеты и иные справочно-информационные материалы соответствующих органов и организаций;

2) частного характера: документы, касающиеся организации – объекта контроля и хранящиеся в органе ГФК в виде специальных досье, банков данных и т.п.; полученные по требованию документы организации – объекта контроля (включая финансовую и прочую отчетность, планы ее работы в контролируемой области управления и иные необходимые материалы); публикации о проверяемой организации в средствах массовой информации, мнения руководителей и специалистов заинтересованных органов и организаций, письма граждан и иные материалы.

7. Обзор необходимых документов по вопросам предварительного плана контроля {Следует отметить, что при повторных контрольных мероприятиях должен быть проанализирован и уровень выполнения субъектом хозяйствования представленных ранее рекомендаций контрольного органа}

Порядок оформления распоряжений о проведении контрольных мероприятий, удостоверений на право проведения контрольных мероприятий и командировочных удостоверений должен быть определен регламентом органа ГФК.

Стадия II. Обследование (или предварительный обзор)

Цель этой стадии – постановка проблем (вопросов) для дальнейшего детального исследования, а именно:

определение сильных и слабых сторон ключевых направлений систем управления и контроля, установление наличия или отсутствия так называемых “узких мест” в системах;

подробное определение проблемных вопросов и конкретных направлений (включая установление необходимых фактов и условий) для формирования конкретного плана и программы контроля и его непосредственного осуществления.

Контролеры должны ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью контролируемой организации и исследовать:

На этой стадии выполняются следующие задачи:

1. Ознакомление с тем, что собой представляют как контролируемая организация в целом (характеристика, цели, планы, программы, структуры, политика, процедуры, стратегии, показатели деятельности и т.д.), так и ее основные управленческие системы; изучение общих вопросов в контролируемой области управления (определение и анализ основных аспектов влияния системы управления на показатели деятельности организации, на достижение ее целей и задач, оценка используемых в ее системе управления подходов и структур, определение крупных сделок, приоритетных клиентов и т.д.).

2. Сбор и оценка на предмет качества информации о предмете(ах) контроля; изучение внешних и внутренних факторов, влияющих на деятельность объекта контроля; выявление так называемых “узких мест” или сторон деятельности с потенциальными проблемами.

При этом информация может быть получена посредством:

3. Документирование наиболее важной и необходимой информации.

Рабочая документация формируется в целях:

Документирование может принять форму: копий записей и документов организации, выдержек из записей или документов, протоколов бесед и встреч, записей интервью (отметок по вопросникам), сопоставления документации в каких-либо рабочих документах, анализа данных и т.д. Например, следующего вида рабочий документ или анкета может быть использован при сборе соответствующей первичной информации.

Таблица 2

АНКЕТА ПРЕДВАРИТЕЛЬНОГО ОБЗОРА

Область предварительного обзора:

Сбытовая политика

Вопросы

Факты

Ссылка на документы

Примечания

1

Какие альтернативы сбытовой политики были рассмотрены?      

2

Какими методами оценивались альтернативы?      

3

Каковы были решающие факторы в выборе данной альтернативы?      

4

Был ли подсчет эффективности сбытовой

политики? Кто в этом участвовал? Какие решения на основе этого принимались?

     

5

Как определялась эффективность?      
  и т.д.      

В органе ГФК должны быть разработаны типовые рабочие документы государственного контролера. Состав, количество и содержание документов, входящих в рабочую документацию контролера, определяется исходя из специфики конкретного контрольного мероприятия.

Запросы контролера по поводу информации и документов должны быть по содержанию ясными, однозначными и выполнимыми со стороны администрации контролируемой организации. О качестве информации о предмете(ах) контроля следует судить по следующим основным критериям:

4. Установление круга проблемных аспектов системы управления для детальных процедур контроля (т.е. тех, которые должны быть подвергнуты контролю на этапе “проведения” с целью доказать или опровергнуть негативные предположения о недостатках, недочетах, упущениях, злоупотреблениях, существующих в системе управления); разбивка их по блокам, соответствующим показателям, суб-показателям (например: а) нарушения ценообразования, б) нарушения в работе с дебиторами, в) нарушения в выполнении планов по сбыту и т.д.); установление критериев важности данных вопросов; выделение вопросов и объектов потенциальной важности, их ранжирование по значимости.

При установлении проблемных вопросов и объектов могут использоваться два широко распространенных в практике контроля подхода – индуктивный и дедуктивный {Индуктивный (от частного к общему): при обнаружении конкретных примеров ошибок, злоупотреблений и т.п. определяются их причины и последствия, проводится их обобщение и анализ. Дедуктивный (от общего к частному): на основе первичного анализа информации устанавливаются определенные предположения или сама возможность отклонений в каких-либо конкретных областях, затем исследуются данные области и выявляются конкретные примеры отклонений, определяются их причины и последствия, производится их обобщение и анализ}.

5. Оценка и установление пределов доверия к системе внутреннего контроля (далее – СВК) соответствующих областей деятельности (контролеры должны удостовериться, что СВК функционирует должным образом, предотвращая ошибки и злоупотребления).

В связи с этим необходимо:

а) убедиться в существовании соответствующей СВК;

б) описать ее (по каждой сфере контроля);

в) оценить ее надежность, т.е. способность предотвращать ошибки и злоупотребления (для описания и оценки применяются различного рода схемы, анкеты, пояснения, специальные бланки-отчеты и т.п.);

г) установить степень доверия к ней, что в свою очередь используется при определении направлений, характера, объема и продолжительности во времени процедур проверки на соответствие (т.е. более детальная проверка контроля в отношении реальных операций с целью подтверждения соответствия их определенным требованиям) и по существу (т.е. тщательное исследование: определенных фактов финансово-хозяйственной деятельности объекта контроля, интерпретации – учета – и оценки этих фактов и результатов, соблюдения прав и обязательств участников, вытекающих последствий, спорных моментов и т.д.) {Кроме того, необходимо установить степень доверия к отчетам внутреннего контроля (ревизионной комиссии, внутреннего аудита), а также отчетам иных контрольных органов.}.

6. Определение приемлемого уровня существенности {Принято считать предмет (или вопрос) существенным, если сведения о нем могут оказать какое-то влияние на лицо, использующее финансовые документы или отчеты о контроле. Но такой подход применяется в основном в контроле финансовых систем, документов и финансовой отчетности. В общем же случае под существенностью понимается степень влияния на деятельность организации и достижение ее целей. В общем виде уровни существенности могут быть следующими: значительная часть бюджета организации, существенная часть, заметная часть, малая часть. Также существенность того или иного предмета может зависеть и от общего контекста (т.е. относительно чего он рассматривается). Для планирования контроля должна быть оценена существенность влияния различного рода проблем, или так называемых “узких мест”, на деятельность организации. Между существенностью и риском государственного контроля существует обратная зависимость. Риск – вероятность того, что система управления организации может содержать невыявленные проблемы или отклонения (например, связанные с эффективностью деятельности). Риск связан с оценкой систем управления организации и влияет на определение процедур и направлений контроля (объем выборки, детализация, количество, содержание процедур и т.д.)}, установление контрольного риска (там, где это возможно и целесообразно).

7. Определение направлений, характера, необходимого объема и структуры процедур по существу. Разработка вопросов выборочного контроля (принятие решения, определение совокупности данных для выборочного контроля, определение ключевых элементов, определение способа отбора – статистические, нестатистические методы – элементов выборки и т.д.).

Стадия III. Планирование

Цель этой стадии – подготовка конкретного плана (плана-задания) и программы (общей и индивидуальных) контроля.

На этой стадии выполняются следующие задачи:

1. Подготовка отчета по предварительному обзору (обследованию).

2. Разработка плана (корректировка первичного плана) и календарной рабочей программы контроля.

Порядок подготовки и принятия решений о программах проведения плановых и внеплановых мероприятий должен быть определен регламентом органа ГФК.

В программе контроля должны быть указаны:

3. Проведение предконтрольного совещания (плана-заседания по контролю) {При планировании контроля большое значение имеют выбор места контроля и утверждение временных рамок. Должны быть учтены особенности контролируемой организации(ий) (например, ее рабочие планы, повышенная рабочая деятельность и виды работ, связанные с определенными сроками, совпадение с проверками, проводимыми иными контрольными организациями, и т.п.). Временные факторы имеют влияние и на технику контроля (например, проверки актов, техника интервью, анкеты, использование информационной техники и т.д.). Контролеры не должны мешать нормальному ходу производственного процесса контролируемой организации. В случае сотрудничества с иными контролирующими организациями или экспертами заранее должны быть согласованы процедуры взаимодействия с ними}.

ЭТАП II. ПРОВЕДЕНИЕ КОНТРОЛЯ
Стадия I. Осуществление контрольных процедур по существу и получение контрольных доказательств

Цель этой стадии – сбор необходимых данных по установленным объектам, вопросам и направлениям в соответствии с целями программы; оценка данных с точки зрения соответствия определенным параметрам или критериям законности, эффективности, экономичности, достижения целей и т.д.

На этой стадии выполняются следующие задачи:

1. Подробное тестирование систем и процедур управления, а также осуществление иных контрольно-аналитических процедур (применяется либо сплошной, либо выборочный контроль, что должно быть указано в контрольной программе) {При этом обращается внимание и на обстоятельства, выходящие за рамки программы контроля, если они могут иметь значение в плане решения контрольных задач. При необходимости оперативно корректируется и сама программа контроля}.

2. Выявление наличия (или отсутствия) разного рода отклонений и необычных фактов, определяющих области потенциального риска и требующих особого внимания контролеров.

3. Получение и подтверждение необходимых контрольных данных (доказательств).

Все документы и иная информация должны быть оценены на предмет их качества. Контроль должен осуществляться быстро и по возможности без перерыва. Разработанная в период планирования контроля концепция является направляющей. В процессе контроля контролеры должны своевременно уточнять полученную ранее информацию. Если же вновь полученные сведения дают повод к изменению программы, то об этом следует проинформировать ответственное за контроль должностное лицо органа ГФК и получить соответствующую санкцию. Содержание контроля зависит от конкретных объектов, вопросов, целей и задач контроля. Заранее должен быть сформирован банк данных о возможных типовых нарушениях, злоупотреблениях, ошибках, искажениях и иных отклонениях с указанием возможных обстоятельств их возникновения.

Методика контроля также разрабатывается заранее. Для примера в завершающей части настоящей главы приведена методика (в виде оргмодели) ГФК за эффективностью функциональных систем финансово-хозяйственной деятельности коммерческой организации.

Для выполнения задач этой стадии могут применяться специальные аналитические процедуры (сравнение плановых – сметных – показателей отчетности с фактическими, сравнение фактических показателей отчетности с прогнозными – установленными самими контролерами, сравнение фактических показателей отчетности и связанных с ними определенных коэффициентов с нормативными значениями, анализ изменений и т.д.).

В результате контроля предположения об “узких местах”, или проблемных зонах, установленных на предыдущем этапе, подтверждаются либо опровергаются. При этом описание всего ход контроля (описание использованных процедур и их результатов, реестры контрольных действий, протоколы бесед, запросы об информации и документах, источники выводов и т.д.) и собранный материал (описания и схемы проконтролированных систем, аналитические документы (таблицы-расчеты и т.п.), справки контролеров, объяснения и пояснения персонала, протоколы или краткие конспекты бесед с менеджерами проверяемой организации, копии документов, реестры изученных документов, выводы и заключения по определенным вопросам (комплектам документов и т.д.), инвентаризационные описи, накопительные ведомости фактов злоупотреблений, недостатков и иных нарушений и т.д.), ответы и подтверждения, полученные от третьих (независимых) сторон, и т.д. систематизируется в рабочих документах контролеров. Записи в рабочих документах должны быть полными, подробными, ясными, четкими и надежными. Информация из рабочих документов служит основой для подготовки отчетных документов и ответов на запросы соответствующих инстанций.

Состав, формы и структура рабочих и отчетных документов контролеров должны быть закреплены в соответствующих внутренних документах (регламентах) органа ГФК.

Стадия II. Отчетность по результатам контроля

Цель этой стадии – составление отчета (или иного отчетного документа – акта, справки, заключения и т.п.), а также представления или предписания по результатам контроля.

На этой стадии выполняются следующие задачи:

1. Формирование мнения по результатам контроля, составление предварительного отчета (проекта отчета) по результатам контроля; подготовка проекта представления или предписания.

2. Обсуждение проектов отчета (акта) и представления с представителями организации – объекта контроля, с иными заинтересованными лицами.

3. Составление окончательного отчета (акта, заключения) по результатам контроля, представления или предписания; утверждение отчетных документов.

Результаты контроля должны предварительно обсуждаться с представителями администрации проверяемой организации, с вышестоящими по отношению к ней инстанциями и с иными заинтересованными органами (при необходимости). Обсуждение служит в первую очередь для того, чтобы:

Обсуждение проводят в соответствии с целями, задачами и иными особенностями контрольного мероприятия. При этом должны учитываться круг участников и их компетенция.

На всех стадиях должен обеспечиваться надлежащий контроль качества работы контролеров. Контроль качества работы в рамках всей процедуры контроля можно разбить на три основных уровня: подробный, промежуточный, обзорный {Подробнее о данных уровнях см.: Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. Аудит: Учебное пособие. - М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 1999. С. 442-451. В связи с этим также заслуживает внимания предложение Ю.Ю. Болдырева (см.: тезисы доклада Ю.Ю. Болдырева в сборнике “Отношения между высшими федеральными и местными региональными контрольно-ревизионными органами” (Материалы международного семинара, г.Москва, 14-16 апреля 1998г. // Изд. по постановлению Коллегии Счетной палаты Российской Федерации) о выборочном контроле за деятельностью самих государственных контролеров (т.е. выборочной перепроверке)}. Текущий контроль качества со стороны руководителя контроля (инспектора) должен определить:

Контроль качества должен соответствующим образом документироваться.

По результатам контроля в основном могут составляться следующие отчетные документы:

При необходимости могут составляться промежуточные (при выявлении нарушений и злоупотреблений, наказуемых в уголовном порядке) или разовые (ими фиксируется состояние объекта контроля на конкретную дату; они составляются для принятия срочных мер по устранению нарушений или привлечению виновных к ответственности) акты (справки) контроля, а также акты о выявленных фактах нарушений на:

Порядок оформления актов о выявленных фактах нарушений, составления требований о возмещении ущерба или возврате средств и прочих претензий (которые необходимо предъявить незамедлительно по причине истечения срока давности или иным причинам) должен быть определен регламентом органа ГФК.

Отчет контроля – есть свидетельство или результат контроля по существу, на основе которого принимаются решения по выявленным недостаткам и иным отклонениям. В то же время некоторые незначительные недостатки (преимущественно легко устранимые или требующие принятия безотлагательных мер пресечения и т.п.) по согласованию с руководством контролируемой организации могут быть устранены уже на данной стадии контроля, т.е. до составления результирующего отчета, но в этом случае они также должны быть в нем указаны (наряду с принятыми соответствующими мерами).

Общие требования к содержанию и структуре отчетов должны быть формально закреплены в соответствующих документах органа ГФК.

Характер и объем отчетов может быть различным и зависит от каждой конкретной ситуации (от глубины и охвата работы, проводимой для достижения целей контрольного мероприятия, целей, задач и формы контроля, выявленных отклонений, пожеланий заказчиков контроля и т.д.).

В отчетах контроля кроме необходимых реквизитов вводной части и исходных данных (основание, цель, предмет, нормативно-правовая база, общая характеристика объекта) должен быть указан весь ход контроля и его результаты, а именно: затребованные и изученные документы и иные материалы; затребованные, но неполученные документы (с указанием причин и сопутствующих обстоятельств); инстанции, с которыми обсуждались те или иные вопросы контроля; изученные документы, материалы и иные объекты контроля; результаты контроля – выявленные факты отклонений от установленных параметров контроля (включая аспекты внутреннего контроля) и все необходимые обоснования со ссылками на рабочие документы (включая указание сопутствующих их выявлению обстоятельств), оценка данных фактов (причем оценивается также и влияние выявленных недостатков на другие организации или физических лиц); предложения по принятию мер по устранению выявленных отклонений, их предотвращению, возмещению ущерба, наказанию виновных, изменениям в законодательном регулировании в сфере, соответствующей вопросам контрольного мероприятия; факты противодействия и препятствования контролю; невыполненные предписания, представления и рекомендации по результатам прошлых контрольных мероприятий (в том числе указывается их влияние на проведенное контрольное мероприятие); иные существенные вопросы контроля – изменения в программе, выходящие за рамки контроля существенные вопросы (имеющие значение для дальнейших контрольных мероприятий), и т.д.; выводы и предложения по совершенствованию деятельности (действия, состояния) проконтролированного объекта (субъекта хозяйствования); вопросы, требующие дальнейшего изучения (дополнительных контрольных мероприятий). Если контролеры сомневаются в качестве информации, которая использовалась при контроле, они должны ясно указать это в отчетах (отметив соответствующие ограничения в отношении использования данных).

В приложениях к отчету приводится перечень всех оформленных рабочих и отчетных документов, а также дополнительная информация.

Для того, чтобы соответствовать нуждам пользователя, отчет может содержать широкую информацию о всех необходимых вопросах.

Общие требования к отчетам следующие:

Решения по результатам контроля принимаются на основе коллегиальности. Порядок подготовки и принятия решений по результатам контроля (включая порядок подготовки, принятия и направления представлений и предписаний) должен быть определен регламентом органа ГФК.

ЭТАП III. РЕАЛИЗАЦИЯ РЕЗУЛЬТАТОВ КОНТРОЛЯ
Стадия I. Доведение результатов контроля до заинтересованных лиц

Цель этой стадии – доведение результатов контроля до заинтересованных лиц.

На этой стадии выполняются следующие задачи:

1. Направление отчетов (сообщений о результатах контроля, актов, справок, информационных писем), представлений или предписаний в адрес администрации организации – объекта контроля и заинтересованных государственных структур (вышестоящих по отношению к объекту контроля органов (включая выносящих соответствующие директивы инстанций), заказчиков контроля, правоохранительных и иных компетентных органов, парламента) для ознакомления и принятия соответствующих мер.

Копии отчетов могут направляться всем заинтересованным должностным лицам (при отсутствии на это ограничений), которые наделены правом контроля или несут определенную ответственность за те или иные действия по итогам выводов и рекомендаций контролеров. При этом должен быть определен порядок подписания, регистрации и направления отчетов заинтересованным лицам, а также порядок представления разногласий по результатам контроля (включая порядок действий в случае отказа должностных лиц проверяемой организации подписать или получить отчеты). Но следует отметить, что отдельные сведения могут не раскрываться всем получателям отчета по причине конфиденциальности и т.д. Сведения такого рода могут быть изложены в отдельном заключении.

Следует определить время, в течение которого должны быть получены соответствующие отзывы (ответы) на отчеты контроля.

2. Получение соответствующих отзывов на отчеты (акты и т.д.) контроля, а также информации о принятых и реализованных решениях по представлениям (предписаниям); составление заключений по ним.

Правильность фактов, приведенных в отзывах (возражениях) ответственных лиц проконтролированных субъектов хозяйствования на выводы государственных контролеров, также должна быть проверена.

По данным отзывам (с объяснениями, возражениями, замечаниями и т.п.) также должно составляться соответствующее заключение(я). Орган ГФК должен сообщать проконтролированной организации (подготовившей отзыв на отчет государственного контроля) то, какую оценку он дает каждому пункту данного отзыва (ответа). При этом все переговоры должны соответствующим образом протоколироваться.

3. Принятие решения о завершении контрольного мероприятия и о процедурах контроля принятия мер по его результатам.

4. Сообщения в средствах массовой информации (при отсутствии ограничений) {Следует иметь в виду, что определенная информация из отчетов и сообщений может являться конфиденциальной, не подлежащей разглашению. Такая информация предоставляется в соответствующем порядке только адресатам, имеющим на ее получение соответствующее право}.

Стадия II. Проверка принятых мер по результатам контроля

Цель этой стадии: обеспечение своевременного и полного исполнения принятых по результатам контроля решений (включая указанные в представлениях и предписаниях).

На этой стадии выполняются следующие задачи:

1. Обеспечение вынесения соответствующих директив (разработки и издания соответствующих распорядительных документов: приказов, распоряжений, служебных писем, иных распорядительных документов) по предупреждению и устранению отклонений, наложению санкций (применению установленных мер воздействия), возмещению нанесенного государству ущерба, профилактическим мерам по предотвращению отклонений в будущем (ликвидации брака, ненужных расходов, нецелесообразной внутренней политики и т.д.), по изменениям в законодательном регулировании в сфере, соответствующей вопросам контрольного мероприятия, а также по совершенствованию деятельности проконтролированного субъекта хозяйствования.

2. Контроль принятых мер, а именно:

контроль за устранением отклонений (в данном случае оценивается адекватность, своевременность и эффективность принятых мер);

контроль за принятием соответствующих мер к нарушителям и возмещением ущерба государству;

контроль за выполнением рекомендаций (предложений) по предотвращению отклонений в будущем и совершенствованию (в том числе по изменениям в законодательном регулировании в сфере, соответствующей вопросам контрольного мероприятия).

Порядок контроля за исполнением представлений и предписаний должен быть определен регламентом органа ГФК. Характер, масштабы, календарный график и иные аспекты такого контроля определяются в каждом конкретном случае (при этом учитываются существенность вскрытых недостатков, сложность контроля, уровень затрат на контроль и т.д.).

3. Обобщение результатов контроля.

Выявленные в группах объектов контроля отклонения должны быть сгруппированы и систематизированы (в целях этого могут быть использованы: метод классификации по категориям А В С; Парето-анализ; метод контрольных лимитов (диапазонов) и т.п.).

Результаты контроля и принятые меры должны быть обобщены и проанализированы с целью определения причин отклонений (в целях этого могут быть использованы методы причинно-следственных связей), их влияния на состояние и функционирование подконтрольной организации (экономики региона, отрасли), прогнозирования последствий этого влияния, определения различного рода негативных тенденций (в отраслевом, региональном и иных аспектах хозяйствования), а также разработки и реализации соответствующих мер по их предотвращению (включая направление предложений по совершенствованию законодательства и т.д.). На основе полученной по результатам контроля информации могут быть определены приоритетные объекты и вопросы для будущих контрольных мероприятий.

При этом должно формироваться досье (база данных) на конкретные организации – объекты контроля. Структура досье на объекты контроля разрабатывается в произвольной форме. Досье представляет собой выраженную в утвержденной форме внутреннего учета (здесь форма учета – определенным образом выраженная система данных, включающая документы, материалы, файлы и системно построенные формуляры) определенным образом структурированную совокупность всех имеющихся данных о всех аспектах контроля определенного объекта: все его реквизиты (наименование, адрес – юридический и фактический, телефон, факс, платежные реквизиты); данные по должностным лицам, принимающим решения по тем или иным вопросам управления; данные по взаимосвязанным юридическим и физическим лицам (в том числе вышестоящие органы); данные по системам управления, внутренним планам, процедурам, структурам, результатам деятельности, взаимоотношениям с внешней средой и т.д.; данные по аспектам конкретных контрольных мероприятий, включая сообщения об их результатах, отчетные и рабочие документы; данные по результатам контрольных мероприятий, проведенных иными контролирующими организациями; другие возможные данные по аспектам контроля. Досье (или база данных) должно регулярно пополняться в соответствии с новыми сведениями об объекте.

Порядок работы по анализу итогов контрольных мероприятий должен быть определен регламентом органа ГФК.

Процедурные стандарты

Кроме общей процедуры контроля к процедурным стандартам следует отнести:

В данной части главы последовательно рассмотрим эти стандарты.

ОБЩИЕ СТАНДАРТЫ К ОБЩЕЙ ПРОЦЕДУРЕ

Общие стандарты включают регламентацию контроля определенных объектов в соответствии с определенными целями и задачами, установленными параметрами контроля. Они должны разрабатываться на основе общих процедур. Следует отметить, что общие стандарты могут регламентировать контроль объектов, выходящих за пределы непосредственно хозяйственной деятельности организаций. В качестве примера в Приложении 4 приведено руководство по разработке стандарта “Контроль систем управления государственными ассигнованиями в виде государственной финансовой помощи юридическим лицам (не являющимся государственными или муниципальными унитарными предприятиями или бюджетными учреждениями)”.

ЧАСТНЫЕ СТАНДАРТЫ К ОБЩЕЙ ПРОЦЕДУРЕ

Частные стандарты к общей процедуре (или процедурные стандарты) контроля разрабатываются к каждой стадии процесса контроля (согласно общей процедуре) по наиболее значимым его аспектам. В таблице 5 представлены наиболее значимые стандарты, которые, на наш взгляд, должны быть разработаны и закреплены в нормативно-правовом порядке по примеру основных правил (стандартов) аудиторской деятельности в Российской Федерации.

ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЕ (ИЛИ СПЕЦИФИЧЕСКИЕ) СТАНДАРТЫ

Дополнительные (или специфические) стандарты ГФК в силу своей специфики непосредственно не относятся к тем или иным стадиям общей процедуры контроля и имеют скорее обслуживающий характер (т.е. служат как дополнение к другим стандартам или регламентируют отдельные вопросы деятельности органов ГФК). По своему характеру дополнительные стандарты могут относиться как к общим, так и к процедурным стандартам. По нашему мнению, ими могут быть следующие:

1. Перечень терминов и определений, используемых в стандартах государственного финансового контроля.

2. Общая структура стандартов государственного финансового контроля.

3. Требования к общим стандартам государственного финансового контроля.

4. Требования к общим процедурам государственного финансового контроля.

5. Требования к частным (непосредственным) процедурам государственного финансового контроля.

6. Требования к внутренним стандартам государственного финансового контроля.

7. Стандарты экономичности и эффективности использования государственных средств в процессе хозяйственной деятельности организаций.

8. Стандарты законности и эффективности управления государственной собственностью в процессе хозяйственной деятельности организаций.

9. Стандарты использования государственных средств в соответствии с целевым назначением.

10. Оценка реальной и потенциальной бюджетной задолженности организации и возможностей погашения этой задолженности.

11. Проверка соблюдения нормативно-правовых актов при проведении государственного финансового контроля.

12. Рассмотрение государственным контролером способности организации продолжать дальнейшую деятельность.

13. Координация работы с другими контролирующими и заинтересованными органами. Проведение совместных контрольных мероприятий {Регламентируется порядок взаимодействия, ответственность и т.д.}.

14. Контрольные мероприятия по требованиям правоохранительных органов.

15. Государственный финансовый контроль в среде компьютерных информационных систем.

16. Техника проведения государственного финансового контроля с помощью компьютеров.

17. Влияние использования экономическим субъектом компьютерных информационных систем на изучение и оценку его системы внутреннего контроля.

18. Требования к образованию и подготовке кадров ГФК.

19. Взаимоотношение между независимыми аудиторами и государственными финансовыми контролерами.

20. Специфические стандарты, регламентирующие контроль различных объектов (например, “Государственный финансовый контроль международных организаций”, “Государственный финансовый контроль законности использования льгот по налогообложению и иных финансовых преференций” и т.д.).

Таблица 3

ПРЕДПОЛАГАЕМЫЕ СТАНДАРТЫ К ОБЩЕЙ ПРОЦЕДУРЕ ГОСУДАРСТВЕННОГО ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ (вид: типовая процедура контроля систем управления коммерческой организации)

Стадии общей процедуры контроля

Соответствующие стандарты

1

2

Этап I. ПОДГОТОВКА КОНТРОЛЯ
Стадия 1. Предварительное (первичное) планирование 1. Выбор объекта контроля (указываются принципы, правила, требования к механизму определения объекта контроля – в данном случае, организации – и т.д.)
Стадия 2. Обследование (предварительный обзор) 1. Знакомство с объектом контроля (организацией), понимание его деятельности

2. Изучение и оценка системы внутреннего контроля организации

Стадия 3. Планирование 1. Планирование государственного финансового контроля

2. Существенность и риск государственного контроля

3. Выборка в государственном финансовом контроле

Стадия 1. Осуществление контрольных процедур по существу и получение контрольных доказательств 1. Общение с руководством контролируемой организации и вышестоящих по отношению к ней

2. Учет операций со связанными сторонами в ходе осуществления государственного финансового контроля

3. Разъяснения, предоставляемые руководством контролируемой организации и вышестоящих по отношению к ней

4. Использование работы аудиторской организации

Этап II. ПРОВЕДЕНИЕ КОНТРОЛЯ
Стадия 1. Осуществление контрольных процедур по существу и получение контрольных

доказательств

1. Общение с руководством контролируемой организации и вышестоящих по отношению к ней

2. Учет операций со связанными сторонами в ходе осуществления государственного финансового контроля

3. Разъяснения, предоставляемые руководством контролируемой организации и вышестоящих по отношению к ней

4. Использование работы аудиторской организации

5. Использование работы внутренних аудиторов

6. Использование работы эксперта

7. Использование работы другого органа

государственного контроля

8. Контроль начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности

9. Контроль оценочных значений в бухгалтерском учете (учетных оценок)

10. Специфические стандарты по контролю различных объектов и областей управления

11. Применимость допущения непрерывности деятельности контролируемой организации

  12. Изучение прогнозируемой финансово-

хозяйственной информации

13. Сбор, систематизация, документирование информации

14. Аналитические процедуры, оценка информации и формирование мнения об объекте контроля

15. Доказательства государственного контролера

16. Документирование государственного финансового контроля

17. Контроль качества работы в ходе государственного финансового контроля

18. Действия государственных контролеров при возникновении фактов противодействия в проведении контроля

19. Действия государственных контролеров при выявлении фактов мошенничества, ошибок, злоупотреблений и иных отклонений в финансово- хозяйственной деятельности

Стадия 2. Отчетность по результатам контроля 1. Порядок составления отчета государственного контролера

Стандарты к отчетам о проведенных контрольных мероприятиях должны разрабатываться согласно разным видам последних, объектам и направлениям контроля и должны освещать требования к форме и содержанию этих отчетов (четкость, лаконичность, понятность и т.д.)

  2. Дата подписания отчета о государственном контроле и отражение в нем событий, произошедших после даты составления отчетности контролируемым хозяйствующим субъектом и представления им соответствующей информации
Этап III. РЕАЛИЗАЦИЯ РЕЗУЛЬТАТОВ КОНТРОЛЯ
Стадия 1. Доведение результатов контроля до

заинтересованных лиц

1. Доведение результатов контроля до

заинтересованных лиц и последующие действия

2. Заключение по отзыву (официальному ответу) проконтролированных организаций на акт (отчет, заключение, справку и т.п.) по результатам контроля

3. Доклад (устная презентация) по результатам государственного контроля

Стадия 2. Проверка принятых мер по результатам контроля 1. Проверка выполнения принятых по результатам контроля решений

В этом аспекте могут быть разработаны стандарты контроля различных видов коммерческих и некоммерческих организаций (в том числе в структурном, отраслевом и иных разрезах), программ, видов деятельности, систем, функций и т.д. Данные стандарты также могут освещать методологию проведения ГФК по различным направлениям деятельности органов ГФК, а также по различным целям контрольных мероприятий { Например, для разработки стандартов контроля по его различным направлениям в качестве основы может быть взят следующий состав методик, предложенный С.О. Шохиным и Л.И. Ворониной: 1) методики контроля бюджета: контроль доходной части, контроль расходной части; 2) методики контроля внебюджетных фондов: отраслевых, территориальных; 3) методики контроля привлеченных средств: контроль кредитов, контроль средств, привлеченных у населения (по займам); 4) методики контроля программ: общегородских межотраслевых программ, отраслевых и целевых программ; 5) методики контроля за обращением бюджетных и внебюджетных средств в финансово-кредитных учреждениях: в банках, в трастовых, инвестиционных компаниях [243, с. 67]}.

Приведенный перечень не устанавливает какие-либо рамки, т.е. при необходимости могут разрабатываться и любые иные специфические стандарты ГФК.

НЕПОСРЕДСТВЕННЫЕ (ЧАСТНЫЕ) ПРОЦЕДУРЫ КОНТРОЛЯ

Непосредственные (конкретные или частные) процедуры контроля - это составная часть внутренних стандартов деятельности органа ГФК. Наряду с другими внутренними нормативными документами или регламентами контрольной деятельности органа ГФК они входят составной частью в основной Регламент или документ, в котором системно указаны все внутренние вопросы деятельности органа ГФК (распределение обязанностей, функции и взаимодействие структурных подразделений и т.д.). Данные процедуры представляют собой структуру или общую схему целенаправленных действий, которой должны следовать государственные контролеры для достижения их целей и задач в конкретных контрольных мероприятиях. Иными словами, в общем и целом эти процедуры - основа для подготовки и реализации непосредственных контрольных мероприятий.

По нашему мнению, данные процедуры (или данный вид процедур ГФК) должны включать следующие основные элементы:

а) согласно общим стандартам контроля, законам и положениям о контрольных органах, внутренним стандартам деятельности и на основе детально разработанных должностных инструкций формальное определение и документальное закрепление порядка деятельности (действий и взаимоотношений) определенного круга (группы) работников - должностных лиц органа ГФК (государственных контролеров) - по поводу планирования, организации, регулирования, контроля качества, учета, анализа, составления заключений и т.д. в процессе реализации типовых контрольных мероприятий (проверок, ревизий и т.п.);

б) определение используемых нормативных документов и источников информации, используемых при контроле, а также круга документов (рабочих и отчетных документов государственных контролеров) или других носителей информации (магнитные носители и т.д.), где отражаются данные, свидетельствующие об исполнении данными работниками своих функций и о реализации этапов соответствующих контрольных мероприятий; определение порядка движения документов или иных носителей информации от момента их возникновения (оформления) до архивирования (компоновки в досье банк данных на объекты контроля, например на контролируемых субъектов хозяйствования);

в) определение “точек контроля” для оценки различных аспектов контролируемых объектов (деятельности субъектов хозяйствования и т.д.); установление контролируемых параметров объектов контроля; установление “критических” точек контроля, где риск возникновения ошибок и искажений особенно велик;

г) выбор видов контроля;

д) разработка банка данных о возможных типовых отклонениях - злоупотреблениях, ошибках, иных нарушениях - и обстоятельствах их возникновения (в качестве приложения к процедуре).

В качестве приложений к непосредственным процедурам в органах ГФК могут быть разработаны иные внутренние нормативные документы: методические пособия по проведению определенных видов контроля (с более детальным освещением вопросов, указанных в процедурах, или заостряющих внимание на каких-то отдельных аспектах контроля), типовые рабочие документы государственного контролера и т.п.

На основе непосредственных контрольных процедур должны разрабатываться конкретные программы контроля (с указанием конкретных участников, сроков и т.д.). Программа контроля в общем и целом - это документально оформленный план реализации определенных (конкретных) контрольных мероприятий, указывающий их цели и задачи, объекты контроля, последовательность и сроки его осуществления, предусматривающий конкретных исполнителей, порядок их действий.

Необходимость разработки и документального закрепления непосредственных процедур ГФК обусловлена тем, что отсутствие единого описания процедур влечет несогласованность действий государственных контролеров при проведении тех или иных контрольных мероприятий (ревизий, проверок). В целом постоянный рост сложности и нестабильности внешней и внутренней среды системы объектов контроля приводит к росту сложности самого контроля. Для решения всех вытекающих из этого проблем могут быть предприняты следующие действия:

1) разрабатывать более сложные и быстродействующие системы и процедуры контроля с тем, чтобы сложность регламентирующих систем и быстрота принятия решений соответствовали сложности и быстроте изменений;

2) упрощать процедуры контроля или вообще отказаться от его регламентации в пользу интуиции и опыта. Нам представляется верным первый способ.

В самом деле, интуиция и опыт в силу своей определенной ограниченности не смогут обеспечить решения всех возникающих проблем при растущем масштабе управления. Естественно, при регламентации контрольных мероприятий все возможные комбинации рассматривать и перечислять нецелесообразно в силу их многообразия, поэтому описание процедур должно отражать собой наиболее общие, решающие правила, алгоритм взаимоотношений участников контроля (ревизии, проверки). Более того, несмотря на предельную регламентацию контрольных мероприятий во всех возможных ситуациях, готового решения на все возникающие проблемы предусмотреть заранее невозможно в связи с большой неопределенностью, перманентным изменением обстоятельств (внутренних и внешних условий и связей) и в силу этого чрезвычайной сложностью структурных взаимосвязей регламентированной системы (например, проведение ревизии финансово-хозяйственной деятельности предприятия) и многообразных взаимодействующих с ней систем (например, работники ревизуемого предприятия, вышестоящие организации, иные государственные органы). Поэтому к применению регламентов необходимо подходить с позиций динамической закономерности (“динамическая относительная упорядоченность”), при которой соблюдение правил определяет последующие результаты деятельности лишь с определенной вероятностью.

Исходя из этого, в каждой конкретной ситуации необходимо принимать решение, пользуясь известными (исходными) алгоритмами или шаблонами действий (представляющими собой ”точки опоры” в различных ситуациях), скорректированными на данную ситуацию (т.е. измененными в той степени, в которой изменились исходные, т.е. предусмотренные регламентом, условия или связи). Такими алгоритмами и являются разработанные и документально закрепленные процедуры контроля. В данных процедурах должно быть предусмотрено, чтобы каждый шаг, каждое управленческое решение или действие того или иного должностного лица было каким-либо образом зарегистрировано или задокументировано (свидетельство о выполненной работе), так как из этих данных слагается “контрольная память”, на основе которой впоследствии проводится оценка эффективности и целесообразности разработанных и закрепленных процедур. Естественно, каждая типовая процедура должна соответствовать типовым задачам и направлениям ГФК.

В заключение следует отметить, что разработкой процедур должны заниматься высококвалифицированные специалисты ГФК, знающие досконально все особенности определенных контрольных мероприятий (в разрезе специфики объектов контроля, вопросов (предметов) контроля, контрольных программ и т.д.), обладающие аналитическими способностями, а также способностью предвидеть многочисленные нестандартные ситуации.

2.2. Организационная модель государственного контроля за эффективностью элементов финансово-хозяйственной деятельности коммерческой организации

Как было отмечено в типовой общей процедуре контроля систем управления государственной собственностью {См.: раздел “Общая процедура контроля”}, контроль необходимо осуществлять по заранее разработанным методикам. Но, как сказано выше (см. раздел “Общая процедура контроля”), государственный контроль систем управления финансово-хозяйственной деятельностью современных коммерческих организаций - один из наиболее актуальных и, в то же время, неразработанных вопросов ГФК {См.: раздел “Общая процедура контроля”}.

Следует признать, что данным вопросам в существующих методических документах органов ГФК не уделено достаточного внимания {См., например: Регламент Счетной палаты РФ (утвержден Постановлением Коллегии Счетной палаты РФ, протокол от 24.03.98г. № 9 (122)); Инструкция о порядке проведения ревизии и проверки контрольно-ревизионными органами Министерства финансов РФ (утверждена приказом Минфина России от 14 апреля 2000г. № 42н); различные методические рекомендации по проведению проверок ГКУ Президента РФ (см.: Президентский контроль.-1994.-№5, Президентский контроль.-1996.-№3, Президентский контроль.-1999.-№7 и др.); Типовая программа проведения комплексной проверки коммерческих организаций, финансируемых за счет средств краевого бюджета (методическое пособие Краснодарской контрольно-счетной палаты; см.: Президентский контроль.-2001.-№4) и т.д. См. также Примерное техническое задание на проведение аудиторской проверки федерального государственного унитарного предприятия (утв. распоряжением Минимущества России от 26 мая 2000г. № 9-р)}.

Следует учесть, что каждая коммерческая организация имеет свои технологические, экономические и региональные особенности, что должно найти отражение в специфике ее контроля. Ниже в качестве примера представлена принципиальная организационная модель контроля {Здесь оргмодель - наиболее общее (без деталей и множества нюансов) изложение необходимой процедуры контроля, которое следует конкретизировать при организации конкретных контрольных мероприятий органами ГФК. Любая оргмодель, или принципиальная - наиболее общая- методика, в которой обобщены основные требования контроля, представляет собой некоторую абстракцию, т.е. шаблон, который необходимо конкретизировать, исходя из специфики контрольного органа, контрольного мероприятия и контролируемой организации} (или наиболее общие методические рекомендации) наиболее важных для государства (как собственника, инвестора, кредитора, заимодавца, заказчика, гаранта и т.д.) организационных и функциональных элементов финансово-хозяйственной деятельности коммерческой организации, в число которых необходимо отнести следующие:

Следует также отметить, что кроме вышеуказанных элементов одним из важнейших объектов государственного финансового контроля коммерческих организаций являются процедуры внутреннего контроля. В следующей части настоящего исследования приведена организационная модель государственного контроля за эффективностью процедур внутреннего контроля функциональных систем управления (систем управления в функциональном разрезе) финансово-хозяйственной деятельностью на примере сбыта готовой продукции. Известно, что любые методики целесообразно разрабатывать с учетом критического анализа и переработки уже существующих исследований по рассматриваемым вопросам, а также практического опыта разработчика {Также можно использовать и методические разработки в области аудита (в случае идентичности объектов контроля). Так, в представленной ниже оргмодели государственного контроля в числе прочего были использованы материалы методических разработок автора в области аудита и внутреннего контроля (см.: Бурцев В.В. Управленческий аудит системы сбыта готовой продукции.- М.: “Маркетинг”, 1999; Бурцев В.В. Сбытовая и маркетинговая деятельность. Типовые должностные инструкции, внутрифирменные документы. - М.: “Экзамен”, 2001 и др.)}. Представленная ниже оргмодель охватывает значительное количество важных для государства {Как собственника, инвестора, кредитора, гаранта и т.д.} вопросов финансово-хозяйственной деятельности организации. Информационной базой при разработке нижеприведенной оргмодели контроля послужили:

В целом, в любой организационной модели контроля за эффективностью организационных и функциональных элементов финансово-хозяйственной деятельности организации целесообразно выделять следующие основные звенья: 1) объекты контроля, 2) параметры контроля (для оценки эффективности), 3) методика контроля. Такую же структуру имеет и представленная ниже оргмодель. Она схематична (все детали и нюансы опущены, затронуты лишь основные вопросы и действия контролеров) в связи с тем, что информационная перенасыщенность может привести к затруднениям в практическом использовании. Например, в элементе “методика контроля” указаны лишь главные или принципиальные технологические процедуры (шаги). Более детализированные методики разрабатываются отдельно по каждому вопросу (объекту) государственного контроля. В то же время следует отметить, что любая оргмодель или принципиальная (наиболее общая) методика контроля представляет собой абстракцию, т.е. шаблон, который необходимо конкретизировать, исходя из специфики контролируемой организации. Все это говорит о нецелесообразности перегружать оргмодель практическими расчетами и примерами (расчеты и типовые примеры - нарушений и т.п. - должны быть представлены в виде специальных приложений к более детализированным - а соответственно, и более объемным- методикам, разработанным -на основе данной - в конкретных органах ГФК). В представленной ниже оргмодели рассмотрены вопросы государственного финансового контроля за эффективностью различных элементов финансово-хозяйственной деятельности как таковой, т.е. без ее привязки к конкретным (узким) аспектам взаимоотношения с государством (за исключением вопросов контроля управления государственным пакетом акций), которые контролируются отдельно (например: проверяется наличие и качество ТЭО - бизнес-плана- для получения бюджетных средств, анализируется качество кредитного договора или соглашения и его выполнения заемщиком, проверяются залоговые операции, целевое использование бюджетных средств и т.д.). Стоит отметить, что вопросы контроля тех или иных конкретных аспектов взаимоотношения предприятий с государством указываются в любой программе контрольного мероприятия органа ГФК (Счетной палаты РФ, контрольно-ревизионных органов Минфина России и др.), таких наработок (т.е. по узким аспектам) существует уже достаточно (конечно, все они отличаются как по направленности, так и по качеству). Изучение же вопросов государственного контроля элементов финансово-хозяйственной деятельности на предмет общей эффективности последних в современных условиях имеет особую значимость для органов ГФК как в свете их актуальности (это, в принципе, важно для государства и само по себе), так и в свете недостатка соответствующих методик. В самом деле, государство должно быть убеждено в том, что организации, которым оно передает собственность (деньги, имущество), с которыми заключаются договора на поставку продукции для государственных нужд, которым оно предоставляет гарантии и т.д., способны эффективно управлять финансово-хозяйственной деятельностью (качественно организовать работу, должным образом освоить выделенные средства, своевременно и в полном объеме возвратить кредиты, обеспечить получение должных результатов от государственных вложений, выполнить государственные заказы и т.д.).

Итак, представленная ниже оргмодель как наиболее общий регламент контроля организационных и функциональных элементов финансово-хозяйственной деятельностью может быть использована (после внесения незначительных корректив для приведения в соответствие с существующими регламентами, а также добавления аспектов конкретных задач тех или иных программ контрольных мероприятий, т.е. конкретизации) в соответствующих контрольных мероприятиях органов ГФК (следует подчеркнуть, что она достаточно “компактна” - хотя и включает в себя множество системно представленных положений - и удобна в практическом использовании), а также служить основой при разработке более детализированных методик (стандартов ГФК).

ТИПОВАЯ ОРГАНИЗАЦИОННАЯ МОДЕЛЬ ГОСУДАРСТВЕННОГО КОНТРОЛЯ ЗА ЭФФЕКТИВНОСТЬЮ ОРГАНИЗАЦИОННЫХ И ФУНКЦИОНАЛЬНЫХ ЭЛЕМЕНТОВ ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
I. Система принятия решений

Объектами государственного контроля являются:

1) процедуры принятия решений в организации и распределение полномочий управленческого персонала;

2) система информационного обеспечения принятия решений.

Параметры {Под параметрами для оценки эффективности (здесь эффективность в общем и целом предусматривает разумность, рациональность, практическую и теоретическую обоснованность тех или иных элементов хозяйственной деятельности) здесь следует понимать показатели (совокупность показателей), характеризующие эффективное состояние (функционирование) объектов контроля. Иными словами, критерии эффективности здесь выражены в соответствующих основным требованиям (и оптимальных) вариантах управления (хозяйственный деятельности), сравнивая с которыми фактические варианты, можно судить об уровне эффективности последних. В то же время следует подчеркнуть, что в целях системности контроля (чтобы не упустить некоторые наиболее важные и взаимосвязанные с эффективностью деятельности иные предметы контроля) в некоторых особых случаях (например, при проверке операций с денежными средствами и ценными бумагами хозяйствующих субъектов и т.д.) среди критериев эффективности приведены и критерии законности и целесообразности (без специального выделения таковых или каких-либо пометок), хотя в подавляющем большинстве критериев представлены непосредственно критерии эффективности деятельности} государственного контроля сформулируем в соответствии с его объектами.

1. Процедуры принятия решений и распределение полномочий: численность менеджеров, разделение полномочий между ними и процедуры принятия решений соответствуют основным принципам внутреннего контроля {О принципах внутреннего контроля см.: Бурцев В.В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации.- М.: Издательство “Экзамен”, 2000.- С. 59-64} (что обеспечивает действенный контроль за законностью и обоснованностью решений), отвечают оргструктуре предприятия, принятым целям и стратегиям его развития и обеспечивают гибкое реагирование на быстро изменяющиеся внешние условия.

2. Система информационного обеспечения: функционирует адекватная система контроля качества информационного обеспечения {Система информационного обеспечения - это совокупность реализованных решений по объему, размещению и формам организации информации, включает оперативную, плановую, учетную, отчетную, нормативно-справочную информацию, классификаторы технико-экономической информации, системы документации (унифицированные и специальные)} процесса принятия решений.

О качестве информации, предоставляемой системой, следует судить по следующим основным критериям:

Методика государственного контроля {Здесь имеется в виду совокупность методов проведения государственного контроля в их конкретном содержании. При этом указаны лишь главные или принципиальные технологические процедуры (или шаги)} включает ряд шагов.

1. Установить основные внешние (общеэкономические -состояние экономики, процентные ставки, курсы валют, уровень инфляции, государственная экономическая политика и т.д., отраслевые - конкурентные условия, барьеры для вхождения в отрасль, цикличность деятельности, инновации, правовая база, этап развития отрасли и т.д., ведомственные, региональные) и внутренние факторы функционирования организации. Изучить особенности организации, вытекающие из специфики отрасли, видов деятельности, номенклатуры выпускаемой продукции, рынков сбыта, иных обстоятельств (информация может быть получена из бесед с руководством и исполнительным персоналом организации, а также посредством изучения соответствующих внутренних документов - устава, документов о регистрации, различного рода регламентов, регистров учета, схем документооборота, схем организационных структур, отчетности, протоколов заседаний совета директоров, собраний акционеров или других аналогичных органов управления, реестра акционеров, материалов проверок контрольных органов и др.).

2. Проанализировать схемы управления организацией (филиалы, производственные участки, торговые секции и т.д., организационные схемы управления - линейного, функционального и т.д., структуру исполнительного органа, порядок взаимосвязи между основными подразделениями, взаимозависимость).

3. Изучить штатные расписания, внутренние инструкции и положения по филиалам, службам, отделам, участкам, ключевым должностным лицам, а также нормативные документы, на основании которых составлены и протарифицированы штатные расписания.

4. Выделить области ответственности и полномочий управленческого персонала (администрации), области интересов и полномочий собственника-государства.

5. Оценить обоснованность принятой модели управления (для акционерных обществ) {Здесь модель управления - конкретная структура управления с определенным набором органов управления (общее собрание акционеров, совет директоров, единоличный исполнительный орган, коллегиальный исполнительный орган , ревизионная комиссия)}.

6. Оценить рациональность процедур принятия решений.

Для этого следует:

Кроме того, целесообразно также выяснить:

7. Оценить качество системы информационного обеспечения принятия решений. Для этого следует:

II. Деятельность по управлению государственным пакетом акций

Объектами государственного контроля являются:

1) деятельность государственных представителей в открытом акционерном обществе (ОАО);

2) управление пакетом акций, находящимся в собственности у государства (государство как собственник делегирует - на основании договора - определенные управленческие функции своим представителям, т.е. поверенным на представление интересов государства, управляющим госдолей) {Вопросы контроля эффективности участия государства в уставном капитале ООО аналогичны}.

Параметры государственного контроля {Параметры контроля здесь выражают приемлемый уровень достижения эффективности, норму управления государственной собственностью} сформулируем в соответствии с его объектами.

1. Деятельность государственных представителей (представителей Российской Федерации в органах управления ОАО, акции которого - часть акций - находятся в федеральной собственности {Методика контроля деятельности управляющих акциями, находящимися в собственности субъектов РФ аналогична}):

2. Управление пакетом акций можно признать эффективным (условно), если оно привело как минимум к следующим результатам:

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Проанализировать:

2. Выяснить (методами анкетирования и интервьюирования персонала, беседы с руководством, сбора и анализа документации и т.д.):

3. Оценить:

III. Финансовая политика {Финансовая политика организации (предприятия) в наиболее узком смысле - это совокупность решений и действий (процедур) в сфере денежных отношений организации (при покупке и продаже продукции, при распределении доходов и выплате дивидендов и процентов, при выпуске и размещении ценных бумаг, при привлечении внешних источников финансирования и т.д.), возникающих на всех стадиях ее создания, деятельности, реорганизации и ликвидации. Финансовая политика организации в широком смысле - это совокупность обеспечивающих выполнение ее стоимостных целей и задач (максимизация ценности организации, максимизация рентабельности капитала, максимизация прибыли при приемлемом уровне ликвидности и др.) экономических отношений (решений и процедур) по поводу: 1) образования, распределения и использования –расходования - хозяйственных средств в результате ее деятельности (а точнее, на всех стадиях создания, деятельности, реорганизации и ликвидации организации); 2) формирования и изменения стоимостных оценок и пропорций активов и пассивов. В данных рекомендациях рассматривается понятие финансовой политики в широком смысле}

Объектами государственного контроля {Следует отметить, что дивидендная, эмиссионная, инвестиционная, ценовая и некоторые иные из приведенных в данных рекомендациях управленческих политик (или управленческих звеньев, касающихся формирования, распределения и использования финансов предприятия) могут также рассматриваться и как составные части общей финансовой политики организации. Но в связи с большим спектром возникающих вопросов контроля этих звеньев управления -системы управления финансами организации- в настоящих методических рекомендациях они выделены в самостоятельные разделы. Кроме того, следует сказать, что в данных рекомендациях отражены лишь наиболее важные (или принципиальные), на взгляд автора, аспекты финансовой политики (т.е. можно определить гораздо большее количество объектов для контроля, чего не позволяют рамки нашего исследования)} являются:

1) уровень и динамика финансовых результатов деятельности организации (предприятия);

2) имущественное и финансовое состояние организации;

3) деловая активность и эффективность деятельности организации;

4) структура капитала организации;

5) политика привлечения и использования новых финансовых ресурсов;

6) капитал, вложенный в основные средства;

7) оборотные средства;

8) управление финансовыми рисками;

9) системы бюджетирования и бизнес-планирования;

10) система безналичных расчетов (в организации);

11) система кассовых операций {Система объектов контроля финансовой политики очень широка, в данных же рекомендациях приведены наиболее значительные вопросы}.

Параметры государственного контроля сформулируем в соответствии с его объектами.

1. Уровень и динамика финансовых результатов деятельности организации:

Кроме того, об оптимальной динамике финансовых результатов деятельности организации, в общем и целом, можно судить на основании роста:

2. Имущественное положение и финансовое состояние организации, деловая активность и эффективность деятельности:

3. Структура капитала организации:

4. Политика привлечения и использования новых финансовых ресурсов:

5. Капитал, вложенный в основные средства:

6. Оборотные средства:

7. Управление финансовыми рисками:

8. Системы бюджетирования и бизнес-планирования:

9. Система безналичных расчетов:

10. Система кассовых операций {Посредством кассовых операций осуществляется движение наличных денег предприятия.}:

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Установить основные внешние и внутренние факторы функционирования организации. Изучить особенности организации, вытекающие из специфики отрасли, организационно-управленческой структуры, видов деятельности, номенклатуры выпускаемой продукции, рынков сбыта, основных покупателей и поставщиков, дочерних и зависимых организаций, иных особенностей. Выяснить (методами анкетирования и интервьюирования персонала, беседы с руководством, сбора и анализа документации и т.д.):

2. Провести осмотр основных производственных участков, а также проанализировать:

3. Осуществить контроль финансовой политики предприятия по направлениям, описанным ниже.

Финансовые результаты деятельности организации, имущественное положение и финансовое состояние, деловая активность и эффективность ее деятельности.

3.1.1. Краткий финансовый обзор включает анализ и оценку следующих обобщающих финансовых показателей {Общая схема основных групп показателей см.: Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа. - М.: Финансы и статистика, 1993.-С. 220; Экономический анализ/ Под ред. М.И Баканова, А.Д. Шеремета.-М.: Финансы и статистика, 2001.-С. 112.; Матвейчева Е., Вишнинская Г. Традиционный подход к оценке финансовых результатов деятельности предприятия// Аудит и финансовый анализ.-2000-№1.-С.28-60; Чернов В.А. Анализ финанового состояния организации// Аудит и финансовый анализ.-2001-№2.-С.53-79; Ложкин О.Б. Финансовый анализ эффективности и устойчивости бизнес-процесса// Аудит и финансовый анализ.-2000-№1.-С.148-184; Дронов Р.И., Резник А.И., Бунина Е.М. Оценка финансового состояния предприятия// Финансы.-2001-№4 и др.}:

В целях финансового обзора деятельности организации также целесообразно осуществить анализ и оценку воздействия экстенсивности и интенсивности использования производственных ресурсов на отклонения в объеме продукции, а также оценку степени всесторонней интенсификации производства (роста объема производства при относительной экономии ресурсов и повышении качества продукции) {Показателями экстенсивности развития являются количественные показатели использования ресурсов (численность работающих, величина израсходованных предметов труда и т.д.), показатели интенсивности - качественные показатели использования ресурсов (производительность труда, материалоотдача, оборачиваемость оборотных средств и т.д.). Подробнее см.: Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Методика финансового анализа. - М., ИНФРА-М, 1995.-С. 151.}.

3.1.2. Более детальный финансовый анализ предусматривает следующие блоки {Подробнее см.: Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий.- М., ИНФРА-М, 1998; Ковалев В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности.-М.: Финансы и статистика, 1997; Венедиктова В.Н. Ревизия и контроль в акционерных обществах и товариществах.- М.: Институт новой экономики, 1995; Финансовый менеджмент. - М.: Перспектива, 1993; Крейнина М.Н. Платежеспособность предприятия: оценка и принятие решений// Финансовый менеджмент.-2001.-№№ 1-2; Глазунов В.Н. Учет благосостояния владельцев при анализе финансового анализа фирмы// Аудит и финансовый анализ.-2000-№1 и др.}: анализ финансовых результатов деятельности организации, анализ имущественного и финансового состояния организации, анализ деловой (хозяйственной) активности и эффективности деятельности организации(использования капитала).

3.1.2.1. Анализ финансовых результатов деятельности организации, а именно:

Показатели (основные): выручка, доходы, расходы, результаты (прибыль, убыток) по видам деятельности.

Например, в рамках анализа прибыли необходимо выполнить следующие основные задачи:

Аналогично анализируются и другие показатели (в соответствии со своей спецификой).

В рамках данного блока финансового анализа также необходимо проанализировать (в динамике за ряд периодов) и оценить:

Кроме того, для более комплексного представления о финансовых результатах целесообразно:

3.1.2.2. Анализ имущественного и финансового состояния организации.

В рамках данного вида анализа оцениваются следующие показатели: сумма хозяйственных средств организации (обобщенная стоимостная оценка активов), доля активной части основных средств (машин, оборудования и транспортных средств), коэффициенты износа (доля стоимости основных средств, оставшаяся к списанию на затраты), выбытия и обновления, дебиторская и кредиторская задолженности (по структуре, срокам и реальности погашения, а также процедурам контроля и принимаемым мерам по погашению), обеспеченность запасов источниками их формирования (обобщающий показатель финансовой устойчивости), общий показатель ликвидности - ликвидность баланса, коэффициент текущей ликвидности, коэффициент срочной ликвидности, коэффициент абсолютной ликвидности, коэффициент обеспеченности собственными средствами, коэффициент автономии (отношение собственного капитала к общей величине активов или итогу баланса), коэффициент маневренности (отношение текущих активов к собственному капиталу), коэффициент соотношения суммарных обязательств и общей величины активов, коэффициент соотношения суммарных обязательств и собственного капитала, коэффициент соотношения долгосрочных обязательств и общей величины активов, коэффициент соотношения долгосрочных обязательств и внеоборотных активов, коэффициент соотношения оборотных и внеоборотных активов, стоимость чистых активов, коэффициент Z {Подробнее о коэффициенте Z или индексе кредитоспособности см.: Ковалев В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности. - М.: Финансы и статистика, 1997.-С. 139; Соколова Г.Н. Анализ финансовой устойчивости предприятия: методика расчетов// Аудиторские ведомости. - 1999. - № 8.-С. 73 и др.} (пятифакторная Z-модель Альтмана, указывающая на вероятность банкротства) и др. {Приведенные показатели не исчерпывают анализа, в специальной литературе приводится более богатая их палитра. В целях дополнения общепринятых методик финансового анализа можно воспользоваться методикой оценки финансово-экономической устойчивости на основе анализа структурных соотношений собственного и заемного капиталов и соответствующим образом финансируемых активов - с учетом их дифференциации на: долгосрочные и текущие активы, нефинансовые и финансовые активы, активы в денежной и неденежной форме, предложенной М.С. Абрютиной и А.В. Грачевым (см.: Абрютина М.С., Грачев А.В. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия. - М.: “Дело и Сервис”, 2000)}. Кроме оценки вышеуказанных показателей в целях более глубокого представления о текущей платежеспособности организации целесообразно проанализировать взаимосвязь полученного финансового результата и потока денежных средств, а также применяемые на предприятии меры по укреплению платежеспособности.

В рамках анализа платежеспособности может быть построен баланс, включающий следующие показатели:

Система критериев, методика оценки неудовлетворительной структуры баланса неплатежеспособных предприятий, а также механизмы упреждения и защиты предприятий от банкротства изложены в соответствующих нормативных документах и специальной литературе по антикризисному управлению.

3.1.2.3. Анализ деловой (хозяйственной) активности и эффективности деятельности организации (использования капитала).

В рамках данного вида анализа оцениваются показатели:

Показатели рентабельности целесообразно рассчитать:

Кроме того, целесообразно выявить и сравнить тенденции изменения значений показателей рентабельности продаж и оборачиваемости активов, выявить возможные стратегии развития предприятия, обеспечивающие рост значений обоих показателей.

Анализ уровня и динамики финансовых результатов деятельности, имущественного и финансового состояния, а также деловой активности и эффективности деятельности базируется на чтении аналитического баланса-нетто (или баланса в агрегированном виде) с использованием методов горизонтального и вертикального анализа {О построении уплотненного аналитического баланса и методах анализа см.: Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий. - М., ИНФРА-М, 1995. С. 50; Ефимова О.В. Как анализировать финансовое положение предприятия. - М.: “Интел-Синтез” , 1994.- С. 6 и др.}.

При этом необходимо сравнить текущие данные:

Методы (или виды) финансового анализа достаточно подробно изложены в специальной литературе {См., например: Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий. - М., ИНФРА-М, 1998.-С. 210, 212; Ковалев В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности. - М.: Финансы и статистика, 1997.- С. 86; Курс экономики/ под ред. Б.А. Райсберга. - М.: ИНФРА-М, 1997.- С. 489, 504 и др.}.

3.1.3. Кроме вышеуказанных процедур, необходимо оценить финансово-хозяйственные перспективы организации (включая вероятность возникновения проблем в финансовом состоянии организации в будущем). Так, если государственные контролеры после изучения условий, событий и состояния систем управления финансово-хозяйственной деятельностью контролируемой организации приходят к выводу о том, что дальнейшее функционирование последней, а также погашение ее обязательств в ближайшее время сомнительны, то они должны ознакомиться с планами организации по финансовому оздоровлению и оценить их эффективность (при этом такие планы могут регламентировать, например, следующие направления деятельности по финансовому оздоровлению контролируемой организации: получение кредитов, финансовой помощи и других поступлений из бюджета, а также от иных коммерческих организаций и банков; улучшение использования оборотных и внеоборотных активов; реструктуризация задолженности по платежам государству и иным кредиторам; сокращение или приостановка расходов; реализация части имущества в счет погашения долговых обязательств и т.д.)

Структура капитала организации.

3.2.1. Проанализировать и оценить:

3.2.2. Рассчитать цену совокупного капитала и цену организации {Различные методики расчета цены капитала и цены организации (предприятия) достаточно подробно описаны в многочисленной специальной литературе, включая: Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий. - М., ИНФРА-М, 1998.- С. 38; Финансовый менеджмент/Г.Б. Поляк, И.А. Акодис, Т.А. Краева и др.-М.:Финансы, ЮНИТИ, 1997; Хан Д. Планирование и контроль: концепция контроллинга.-М.: Финансы и статистика, 1997.- С. 192; Холт Роберт Н. Основы финансового менеджмента. - М.: “Дело Лтд.”, 1995.- С. 83.; Ван Хорн Дж.К. Основы управления финансами. - М.: Финансы и статистика,1997.-С. 414; Шим Джей К., Сигел Джоэл Г. Финансовый менеджмент. - М.: “Филинъ”, 1996.- С. 169; Ковалев В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности.-М.: Финансы и статистика, 1997.- С. 290; Райан Б. Стратегический учет для руководителя. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.- С. 269 и др. Следует отметить, что не существует единого мнения о том, что такое “стоимость” предприятия. Например, по мнению А.Д. Шеремета, цена капитала может быть выражена в виде отношения издержек на его обслуживание к его величине, а цена предприятия определяется отношением суммы чистой прибыли и процентов за пользование заемными источниками к цене капитала. По мнению Б. Райана, стоимость предприятия определяется либо исходя из чистой прибавки наличности, которую может получить предприятие за весь срок его деятельности, либо исходя из рыночной стоимости его активов (здесь три варианта: а) при продаже целого предприятия, б) при продаже активов по отдельности, в) рыночная цена акционерного капитала). Существуют и иные точки зрения. В каждом отдельном случае можно комбинировать подходы к стоимости предприятия исходя из требований оценки.}, коэффициент роста собственного капитала {См.: Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Методика финансового анализа. - М., ИНФРА-М, 1995.- С. 119.}, выявить и оценить тенденции их изменения, оценить используемые методы оптимизации структуры капитала (расчет соотношения между собственными и заемными источниками средств, исходя из критерия минимума цены капитала, вышеуказанные критерии эффективности и др.).

Политика привлечения и использования новых финансовых ресурсов.

3.3.1. Проанализировать и оценить цели привлечения финансовых ресурсов, применяемую в организации систему выбора источников финансирования (установление критериев выбора, определение перечня источников, анализ ограничений по каждому источнику, расчет стоимости привлечения каждого источника и т.д.) {Данные вопросы тесно связаны с эмиссионной политикой предприятия (см. ниже). Подробнее о целях финансирования и об оценке вариантов см.: Линьков А. Внешнее финансирование в системе регулирования финансовых потоков компании// Финансист.-2000.-№8.-С.38; Процедуры выбора оптимального источника финансирования// Финансовый менеджмент.-2001.-№4.-С.37; Выбор способов и источников финансирования// Финансовый менеджмент.-2001.-№4.-С.73 и др.}, оценить используемые методы планирования финансовых потребностей {Подробнее см.: Шим Джей К., Сигел Джоэл Г. Финансовый менеджмент. - М.: “Филинъ”, 1996.- С. 83.}.

3.3.2. Оценить возможные последствия той или иной стратегии финансирования {В целях анализа и оценки оптимальности для предприятия различных стратегий финансирования, а также оценки вариантов развития предприятия при той или иной стратегии можно воспользоваться методикой, разработанной французскими специалистами. Подробнее об этом (методика данных расчетов и оценки, разработанная французскими коллегами) см.: Финансовый менеджмент. - М.: Перспектива, 1993.- С. 106.}.

3.3.3. Выяснить сроки, структуру и объемы заемного финансирования, сопоставить уровень кредитоспособности организации и стоимость заемных (кредитных) ресурсов;

3.3.4. Оценить действенность системы внутреннего контроля за использованием заемных ресурсов в соответствии с установленными сроками, объемами, структурой и целевым назначением; проконтролировать своевременность погашения долгов.

3.3.5. Проанализировать ритмичность поступления бюджетных и иных заемных денежных средств, оценить финансовые разрывы и их влияние на выполнение организацией своих функций, выявить причины финансовых разрывов, а также способы нейтрализации разрывов (кредитное финансирование и др.).

3.3.6. Оценить обоснованность кредитной политики (сопоставить уровень кредитоспособности организации и стоимость кредитных ресурсов) и ее экономическую эффективность {Об определении экономической эффективности использования кредитных ресурсов подробнее см.: Вахрин П.И. Финансовый практикум: Учебное пособие.- М.: Издательский Дом “Дашков и К”, 2001.- С.159-161, и др.}.

Капитал, вложенный в основные средства.

3.4.1. Проанализировать и оценить источники, размеры, динамику и структуру (рассчитать долю сданий и сооружений, машин, механизмов и передаточных устройств, транспортных средств и иных видов основных средств; рассчитать долю сданных в аренду основных средств, долю законсервированных основных средств и др.) вложений капитала организации в основные средства, их соответствие главным функциональным особенностям производственной деятельности;

3.4.2. Проанализировать и оценить используемые методы оценки альтернативных вариантов финансирования приобретения производственного оборудования (лизинг, приобретение имущества {О наиболее рациональных методах см.: Ван Хорн Дж.К. Основы управления финансами. - М.: Финансы и статистика, 1997.-С. 583; Финансовый менеджмент.- М.: Перспектива, 1993.-С. 155 и др.}).

3.4.3. Рассчитать и оценить коэффициенты обновления и выбытия основных фондов. Оценить эффективность использования основных фондов по показателям фондоотдачи, фондоемкости, рентабельности, относительной экономии основных фондов в результате роста фондоотдачи, увеличения сроков службы основных средств (при оптимальном уровне затрат на содержание и ремонт) {Показатели, характеризующие состояние основных средств и их воспроизводство, см.: Распоряжение Минимущества России от 26.05.2000г. №9-р “Об утветждении Примерного технического задания на проведение аудиторской проверки федерального государственного унитарного предприятия”. Об учете и отчетности основных средств подробно см.: Новодворский В.Д. Бухгалтерский учет производственных ресурсов: (Вопросы теории и практики). - М.: Финансы и статистика, 1989. Эффективность использования основных средств зависит -кроме всего прочего- от их вида, назначения, характера участия в производственном процессе и т.д. Об анализе эффективности операций с основными средствами подробнее см.: Матвейчева Е., Вишнинская Г. Традиционный подход к оценке финансовых результатов деятельности предприятия// Аудит и финансовый анализ.-2000-№1 и др.}.

3.4.4. Провести инвентаризацию наиболее ценных основных средств компании (пронаблюдать процедуры инвентаризации), оценить действенность системы обеспечения сохранности основных средств;

3.4.5. Оценить эффективность управления недвижимым имуществом организации, не используемым в производственных целях (доходы от продажи, сдачи в аренду, иного использования).

Оборотные средства.

3.1. Оценить эффективность использования оборотных средств по показателям оборачиваемости, материалоемкости, снижения затрат ресурсов на производство.

3.2. Проанализировать и оценить:

3.5.3. Провести инвентаризацию (пронаблюдать за процедурами проведения инвентаризации) наиболее ценных оборотных активов (материалы, продукция), оценить действенность системы обеспечения сохранности оборотных средств.

Управление финансовыми рисками.

3.6.1. Установить наиболее существенные финансовые риски организации;

3.6.2. Проанализировать и оценить применяемые в организации методы (порядок) учета и анализа финансовых рисков, механизмы их минимизации.

Системы бюджетирования и бизнес-планирования.

3.7.1. Проанализировать и оценить:

3.7.2. Установить:

3.7.3. При необходимости оценить надежность независимых финансовых консультантов, привлекаемых организацией для разработки разделов бизнес-плана (в первую очередь, финансового).

Система безналичных расчетов.

3.8.1. Проанализировать соответствующие документы, характеризующие используемую на предприятии систему безналичных расчетов (инструкции и положения, приказы, методические указания, договоры, банковские выписки, регистры учета, отчетность и т.д.) {В данной работе по причине ограничений на объем статьи не рассмотрены вопросы экономического анализа операций в иностранной валюте. Об этом см.: Экономический анализ/ Под ред. М.И Баканова, А.Д. Шеремета.-М.: Финансы и статистика, 2001.- С. 547.}.

3.8.2. Оценить:

Сверить:

3.8.3. Проанализировать и оценить стуктуру дебиторской задолженности:

3.8.4. Проанализировать и оценить стуктуру кредиторской задолженности:

3.8.5. Выяснить, устанавливаются ли организацией такие договорные взаимоотношения с поставщиками, которые ставят сроки и размеры платежей последним в зависимость от поступления денежных средств от покупателей.

3.8.6. Установить и оценить причины несоблюдения платежной дисциплины (как контролируемой организацией, так и ее контрагентами), возможные варианты ее нормализации (контроль финансового состояния контрагентов, меры по взысканию просроченной задолженности, взаимные сверки задолженности, отслеживание своевременности погашения задолженности, распределение платежей по приоритетности и т.д.), оптимизации расчетов (ранжирование контрагентов по категориям риска и более продуманная политика в отношении заключения договоров, составление графиков платежей, факторинг долгов предприятия, покупка в рассрочку, лизинг т.д.).

3.8.7. Проанализировать и оценить возможности:

Система кассовых операций.

3.8.1. Проанализировать документы, относящиеся к ведению кассовых операций (приходные и расходные кассовые ордера, кассовую книгу, отчеты кассира, журналы регистрации кассовых ордеров, платежные ведомости и др.), пронаблюдать за процессом проведения инвентаризации кассовых операций.

3.8.2. Оценить законность, достоверность и обоснованность кассовых операций {В данных рекомендациях нет необходимости описывать подробную методику проверки ведения кассовых операций, так как этому вопросу в литературе по аудиту уделено значительное внимание (см., например: Банк В.Р., Федорова Л.И. Аудит кассовых операций // Аудиторские ведомости.- 2000.- № 6.-С. 42-51; Барсукова И.В. Аудит учета денежных средств в кассах организации // Аудиторские ведомости.- 2001.- № 7.-С. 3-12 и др.).}.

3.8.3. Проанализировать и установить уровень исполнения предприятием своих платежных обязательств, уровень исполнения платежных обязательств перед предприятием.

3.8.4. Установить и оценить причины несоблюдения установленного порядка ведения кассовых операций, нарушений платежной дисциплины, определить возможные варианты предотвращения новых нарушений.

IV. Эмиссионная деятельность

Объектом государственного контроля является эмиссия ценных бумаг.

Параметры государственного контроля следующие:

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Выяснить цели и финансовые стратегии организации, программы наращения ее финансового потенциала.

2. Проанализировать:

3. Выяснить и оценить (на предмет обоснованности и др.):

4. Оценить, насколько эмиссионная политика способствует достижению целей организации (например, приток на рынок большего количества акций в результате непродуманного размещения дополнительных эмиссий может снизить стабилизировавшийся уровень цен, изменить структуру владельцев и т.д., слишком высокая цена размещения может отпугнуть инвесторов, слишком низкая - привести к потерям из-за разницы цен на рынке, доставшейся спекулянтам).

Так как процесс установления цены и иных параметров выпуска требует глубокого анализа не только внутренних потребностей организации, но и фондового рынка и потенциальных инвесторов, целесообразно оценить - кто и каким образом в организации выполняет эту работу.

Также целесообразно оценить используемые механизмы управления инвестиционной привлекательностью акций со стороны эмитента {Подробнее о данных механизмах (воздействие эмитента на рыночные параметры - цены, количество - акций и т.д.) см.: Розанова Е.Ю. Управление инвестиционной привлекательностью акций// Менеджмент в России и за рубежом. - 2000.- № 1.- С.56. В целях дополнительного анализа также целесообразно оценить: качественные параметры акций (прибыль или дивиденд на одну акцию, коэффициенты выплаты дивидендов и реинвестирования прибыли и др.), а также удельный вес и динамику задолженности по долговым бумагам (см.: Экономический анализ/ Под ред. М.И Баканова, А.Д. Шеремета.-М.: Финансы и статистика, 2001.- С. 542-543).}.

V. Деятельность по обслуживанию задолженности по ценным бумагам и их погашению

Объектом государственного контроля являются процедуры обслуживания задолженности по ценным бумагам (выплаты процентов и дивидендов), эмитированным организацией, и их погашения.

Параметры государственного контроля следующие:

Кроме того, при оценке политики в отношении выплаты дивидендов по ценным бумагам следует учитывать следующее ключевое противоречие (дилемму):

Следовательно, необходима оптимизация объемов и сроков дивидендных выплат в соответствии со стратегическими целями, задачами и программами развития организации (основные критерии при принятии соответствующих решений могут быть следующими: потребность средств для развития производства, ликвидность, стабильность дивидендов, возможности использования заемных средств, риск потери контроля в результате новой эмиссии - при недостатке средств, ограничения на выплату дивидендов со стороны заимодавцев и т.д.).

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Выяснить цели и финансовые стратегии организации.

2. Проанализировать:

3. Выяснить и оценить (на предмет обоснованности и др.):

4. Установить и оценить причины невыплат (или сокращения выплат) или непогашения (в том числе несвоевременных, с нарушением установленного порядка и т.д.).

VI. Деятельность по управлению портфелем ценных бумаг

Объектом государственного контроля является портфель ценных бумаг {Вложения средств предприятия в ценные бумаги различных эмитентов, управляемые как единое целое, рассматриваются в качестве его портфеля ценных бумаг. Управление портфелем ценных бумаг - это планирование, формирование и регулирование его состава.}.

Параметры государственного контроля следующие:

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Выяснить цели и финансовые стратегии организации, программы долгосрочных финансовых вложений в ценные бумаги.

2. Проанализировать учетные регистры, отчетность по управлению ценными бумагами.

3. Установить:

4. Оценить:

VII. Инвестиционная политика

Объектом государственного контроля являются варианты и процедуры управления инвестиционной деятельностью организации (инвестиционная политика).

Параметры государственного контроля характеризуются тем, что инвестиционная политика организации должна обеспечивать:

Также следует учесть, что намечаемый объем инвестиций должен соотноситься с объемами активов и не может в случае неудач приводить к утрате прав собственности на предприятие.

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Выяснить (методами анкетирования и интервьюирования персонала, беседы с руководством, сбора и анализа документации и т.д.) цели и стратегии развития организации {Устанавливаются: 1) общие -генеральные- цели и стратегии организации; 2) цели и стратегии в разрезе инвестируемых областей бизнеса или подразделений.}, внешние и внутренние факторы ее функционирования.

2. Проанализировать документы, предоставляемые руководству для принятия решения об инвестициях (ТЭО, бизнес-планы, бюджеты - для организации в целом и по центрам ответственности - и т.п.), отчеты об инвестициях; оценить их соответствие установленным требованиям.

3. Установить:

5. Оценить:

6. Проконтролировать соответствие законодательным и нормативным актам, регулирующим инвестиционную деятельность в Российской Федерации.

7. Определить степень соответствия основных направлений инвестиционной политики целям, стратегиям и возможностям организации (с точки зрения внешних и внутренних факторов ее функционирования), российскому законодательству об инвестициях.

VIII. Учетная система

Объектами государственного контроля являются системы финансового и управленческого учета {О понятиях финансового и управленческого учета см.: Управленческий учет: Учебное пособие/ Под редакцией А.Д. Шеремета. - М. - ИД ФБК-ПРЕСС, 2000; Палий В.Ф. Управленческий учет. - М.: ИНФРА-М, 1997; Палий В.Ф., Палий В.В. Финансовый учет: Учеб. пособие: В 2 ч. - М.: ФБК-ПРЕСС, 1998. - Ч.1.-2. и др.}.

Параметры государственного контроля сформулируем в соответствии с его объектами {Изложенные ниже положения характеризуют эффективность системы учета в достаточно сжатой форме и представляют собой своего рода квинтэссенцию вопроса. Данная методика позволит провести органам ГФК лишь экспресс-анализ эффективности учетной системы. Для более глубокого анализа (более глубокого изучения указанных выше вопросов) следует обратиться к специальной литературе. См., в частности: Безруких П.С., Кондраков Н.П., Палий В.Ф. и др. Бухгалтерский учет / Под ред. П.С. Безруких. - М.: Бухгалтерский учет, 1994; Кирьянова З.В. Теория бухгалтерского учета: Учебник. - М.: Финансы и статистика, 2000; Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет, анализ хозяйственной деятельности и аудит. - М.: Изд-во Перспектива, 1994; Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет: Учеб. пособие. - М.: Инфра -М, 1996; Новиченко и др. Бухгалтерский учет: Учебник / П.П. Новиченко, Т.Н. Шеина, Ф.П. Васин и др./ Под ред. П.П. Новиченко.- М.: Финансы и статистика, 1990; Новиченко П.П., Рендухов И.М. Учет затрат и калькулирование продукции в промышленности: Учебник.- М.: Финансы и статистика, 1992.; Новодворский В.Д. Бухгалтерский учет производственных ресурсов: (Вопросы теории и практики). - М.: Финансы и статистика, 1989; Петрова В.И. Бухгалтерский учет на машиностроительном предприятии.- М.: Машиностроение, 1991; Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. - М.: Финансы и статистика, 2000 и др.}.

1. Система финансового учета.

Об эффективности системы финансового учета следует судить по уровню достижения показателей безошибочности регистрации и обработки финансово-хозяйственных операций организации, а именно:

Достижение этих семи основных показателей - основная задача системы финансового учета. На каждый из показателей влияют разнообразные факторы.

Укажем основные факторы.

1. Принципы ведения бухгалтерского учета функционирование системы бухгалтерского учета должно быть основано как минимум на следующих основных принципах:

В международной учетной практике используются и другие бухгалтерские принципы.

2. Организационная структура бухгалтерии: оргструктура должна соответствовать условиям хозяйственной деятельности и величине предприятия.

Обязанности и полномочия работников, осуществляющих ведение учета и подготовку отчетности: во избежание искажений учетной информации за человеком, осуществляющим учет операций с определенными активами, не должны быть одновременно закреплены функции санкционирования операций с этими активами, обеспечения их сохранности и осуществления их инвентаризации.

4. Формально установленные процедуры санкционирования хозяйственных операций: предусматривается формальное разрешение и одобрение всех хозяйственных операций ответственными официальными лицами в пределах их полномочий {Формальное разрешение – это формальное решение либо относительно общего типа хозяйственных операций, либо относительно какой-либо конкретной операции. Формальное одобрение – это конкретный случай использования общего разрешения, выданного администрацией [22]. Без наличия формально установленных процедур санкционирования возрастает вероятность различного рода ошибок и злоупотреблений (растрата, хищение активов и т.д.).}.

5. Организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции; порядок отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, подготовки периодической бухгалтерской отчетности:

6. Инвентаризация имущества и финансовых обязательств и отражение ее результатов на счетах бухгалтерского учета: в установленные сроки (в соответствии с законодательством) и должным образом должны проводиться инвентаризации имущества и финансовых обязательств; результаты данных инвентаризаций соответствующим образом должны отражаться на счетах бухгалтерского учета.

7. Бухгалтерские данные:

8. Система управленческого учета.

Вопросы эффективности {Критерии эффективности здесь показаны обобщенно. В принципе, критериев эффективности управленческого учета много, они могут быть сформированы в разрезе его направлений или областей. Следует учесть, что до сих пор не выработано общепринятого определения понятия управленческого учета. По нашему мнению, наиболее удачную его трактовку дал д.э.н., профессор А.Д. Шеремет. Так, по мнению А.Д. Шеремета, управленческий учет – подсистема бухгалтерского учета, которая в рамках одной организации обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для плана, собственно управления и контроля за деятельностью организации. Этот процесс включает выявление, измерение, сбор, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций [209].} системы управленческого учета в общем и целом могут быть сведены в следующие три основных направления:

Кратко рассмотрим эти направления.

Вопросы оргструктуры аппарата управленческого учета решаются в каждой конкретной организации с учетом внешних и внутренних факторов. При этом основные требования следующие:

Эффективная регламентация управленческого учета – это наличие формальных учетных процедур, предполагающих:

Информация управленческого учета должна отвечать следующим основным требованиям: необходимость, достаточность, истинность, своевременность, аналитичность, организованность [191].

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Проанализировать основные информационные источники, процедуры сбора, контроля, обработки (группировки и учета), передачи и хранения информации.

2. Проанализировать документы, регулирующие функционирование учетных систем.

3. Оценить формы отчетности (например, отчеты о движении денежных средств, отчеты о выполнении сбытовых программ и т.д.) на предмет их достаточности, детализированности и структурированности содержащейся в ней информации для мониторинга ситуации.

4. Оценить целесообразность сложившихся методов, процедур и форм ведения финансового и управленческого учета, составления отчетности.

5. Проанализировать механизмы согласования и утверждения бюджетов, формы бюджетного (сметного) контроля (систему контроля исполнения бюджетов в целом по организации и по центрам ответственности).

6. Оценить эффективность учетных систем по вышеуказанным критериям.

IX. Сбытовая деятельность

Объектами государственного контроля являются:

1) структура управления сбытом готовой продукции;

2) система планирования сбыта;

3) система контроля сбытовых издержек;

4) система управления коммерческими, финансовыми и внутрифирменными рисками сбыта продукции.

Параметры государственного контроля сформулируем в соответствии с его объектами.

1. Структура управления сбытом готовой продукции:

структура управления сбытом соответствует размерам, оргструктуре, ресурсам (возможностям), направлениям деятельности (сегментам бизнеса), установленным целям и принятым стратегиям развития организации и обеспечивает гибкое реагирование на быстро изменяющиеся внешние условия функционирования (требования рынка).

2. Система планирования сбыта:

3. Система контроля сбытовых издержек:

разработана и реально функционирует система сметного контроля сбытовых издержек.

4. Система управления сбытовыми рисками:

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Проанализировать:

2. Выполнить следующие процедуры:

3. Оценить:

4. Выяснить:

5. Пронаблюдать за исполнением регламентов и процедур сбыта готовой продукции (включая процедуры контроля по этапам и стадиям реализации готовой продукции -получение заказов на поставку, анализ возможности предоставления коммерческого кредита, подготовка и заключение договоров поставки, подготовка к поставке, учет и фактурирование поставки, работу складского хозяйства и т.д.).

X. Снабженческая деятельность

Объектами государственного контроля являются:

Параметры государственного контроля сформулируем в соответствии с его объектами.

1. Заказы:

применяются обоснованные методики оптимизации заказов (по срокам, объемам, ценам, условиям поставок и др.) {Подробнее см.: Акодис И.А. Финансовый аспект управления рентабельностью и ассортиментом: Монография.-М.: Финансы и статистика, 1985.- с. 126-127; Карпова Т.П. Основы управленческого учета.-М.: Инфра -М, 1997.- С.240; Корнеева Е.И. Финансовое управление закупками //Финансовый менеджмент.-2001.-№ 2.-С.42 и др.}. Выбор по цене, количеству (объему), качеству, условиям оплаты и доставки сырья, материалов, топлива, энергии и других ресурсов, приобретаемых для основной и вспомогательной деятельности, наиболее оптимален –экономичен, соответствует производственным и сбытовым планам по срокам и т.д. – для организации. Действует система лимитов полномочий на заказы (например, действует определенный порядок принятия решений по заказам на сумму, которая превышает лимит).

2. Система управления запасами:

4. Система контроля снабженческих издержек:

разработана и применяется система сметного контроля издержек снабжения (минимизируются транспортные расходы, расходы из-за простоев – по причине отсутствия материалов – и т.д.).

5. Система контроля снабженческих рисков:

функционирует адекватная система входного контроля поставок, разрабатываются и применяются действенные механизмы минимизации рисков.

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Проанализировать:

2. Выполнить следующие процедуры:

3. Выяснить:

4. Пронаблюдать за исполнением регламентов и процедур системы снабжения (при этом оценить: оптимальность организации работы складского хозяйства; правильность оформления заказов, документов по приходу, расходу, внутреннему перемещению, списанию (в случае их порчи или недостачи) и реализации ТМЗ; качество процедур контроля за сохранностью ТМЗ; правильность инвентаризационной работы и т.д.) {В данной работе по причине ограничений на объем статьи не рассмотрены вопросы экономического анализа импортных и экспортных операций. Об этом см.: Экономический анализ/ Под ред. М.И Баканова, А.Д. Шеремета.-М.: Финансы и статистика, 2001.- С. 582.}.

XI. Производственная деятельность

Объектом государственного контроля является система производства продукции {К этой области управления можно отнести и амортизационную политику предприятия. Здесь возникает дилемма: амортизацию необходимо увеличивать для покрытия расходов на капитальные вложения, с другой стороны, снижение величины амортизации может являться одним из факторов установления конкурентоспособного спроса на продукцию за счет снижения ее себестоимости. Следовательно, необходим расчет оптимальной величины амортизационного фонда, отвечающей этим основным требованиям (она должна быть достаточна для покрытия капитальных затрат и не приводить к убыточности продукции). Все управленческие решения должны быть основаны на детальных расчетах тех или иных вариантов амортизационной политики с учетом аспектов налогообложения.}.

Параметры государственного контроля характеризуются тем, что данная система обеспечивает:

Методика государственного контроля включает ряд шагов:

1. Проанализировать:

2. Определить:

3. Проанализировать применяемые методики оптимизации производственных процессов – в аспекте выбора предпочтений – при ограничивающих условиях {См.: Экономический анализ/ Под ред. М.И Баканова, А.Д. Шеремета.-М.: Финансы и статистика, 2001.- С. 626.}:

4. Оценить оптимальность местонахождения основных средств производства, оптимальность амортизационной политики и действенность системы контроля производственных рисков.

5. Изучить отзывы потребителей, рекламации, документацию органов производственного контроля.

6. Оценить действенность системы контроля качества. В целях этого установить:

XII. Маркетинговые стратегии

Объектами государственного контроля являются маркетинговые стратегии по каждой товарной группе (позиции) {Здесь маркетинговая стратегия – генеральный план выхода на рынок с конкретной товарной группой, включающий совокупность следующих характеристик: уровень цен, уровень издержек на стимулирование сбыта, доля в структуре выпуска, каналы распространения, нацеленность на определенные сегменты рынка, конкурентные преимущества, позициирование товара на рынке, стратегия охвата рынка.}.

Параметры государственного контроля следующие:

маркетинговые стратегии по каждой товарной группе (позиции) {В принципе, может быть более укрупненное деление по стратегическим зонам хозяйствования (СЗХ).} соответствуют общим целям и стратегиям организации, целям и стратегиям ее соответствующей структурной единицы (подразделения, сферы деятельности, области бизнеса), фазе жизненного цикла {Стадии (фазы) жизненного цикла (ЖЦ): “зарождение”, “быстрый рост”, “замедленный рост”, “насыщение”, “спад”. Подробнее об этом изложено в литературе маркетинговой тематики. См., например: Котлер Ф. Основы маркетинга. - М.: “Ростинтер”, 1996; Маркетинг на промышленных предприятиях: Учебное пособие / И.В. Садохина и др. - М.: РХТУ. Изд. центр, 1994.; Маркетинг: Учебник / А.Н. Романов, Ю.Ю. Корлюгов, С.А. Красильников и др.; под ред. А.Н. Романова. - М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1996; Методические материалы по созданию и организации службы маркетинга, сбыта и технического обслуживания выпускаемой продукции в производственных объединениях и на предприятиях отрасли. Часть YI. - М.: ЦНИИТЗИ автосельхозмаш, 1990; Методические положения по организации маркетинга на промышленном предприятии / А.К. Мельников, Л.А. Мельникова, А.А. Тяпичева и др. - Минск, 1990 и др.} этой группы (позиции), а также конкурентной позиции организации по данной товарной группе (позиции).

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Выяснить (методами анкетирования и интервьюирования персонала, беседы с руководством, сбора и анализа документации и т.д.):

2. Проанализировать процедуры принятия решений по маркетинговым стратегиям.

3. Целесообразно также провести выборочное ориентировочное тестирование стратегий. Для этого необходимо выполнить следующие процедуры:

4. Определить:

XIII. Ценовая политика

Объектами государственного контроля являются варианты (стратегии) ценообразования на виды продукции.

Параметры государственного контроля следующие:

варианты ценообразования соответствуют наиболее оптимальным для организации сбытовым стратегиям по видам продукции.

Методика государственного контроля за эффективностью ценовой политики в общих чертах аналогична методике контроля за эффективностью маркетинговых стратегий {Ценообразование включает в себя множество взаимодействующих и сложных элементов финансовой и маркетинговой политики и входит составной частью в общую модель стратегического управления. В данных рекомендациях эта проблема рассматривается в основном с точки зрения маркетинга, хотя, безусловно, следует признать значительное влияние финансовых соображений. В целом, ценообразование является весьма сложной многоступенчатой процедурой, включающей широкий спектр маркетинговых исследований, подробно этот вопрос изложен в специальной литературе. Наиболее общий критерий при оценке ценовых стратегий - их взаимоувязка и соответствие общим целям и стратегиям организации (ценообразование должно являться элементом маркетинговой стратегии).}. При этом в целях анализа возможностей повышения цен следует проанализировать зависимость цены и маржинальной прибыли (в разрезе ассортиментных групп) от объема продаж {Для этого удобен графический анализ, подробнее см.: Тренев В., Финкельштейн Г. Анализ и перестройка ценовой и ассортиментной политики // Консультант директора.-2000.-№ 21.-С. 2-6; об аспектах использования рассчитанной величины маржинального дохода при разработке ценовой политики см. также: Тафинцева В.Н. Маржинальный доход как инструмент оценки финансовых результатов// Финансовый менеджмент.-2001.-№3.-С. 15-27; Крейнина М.Н. Управление выручкой и прибылью от продаж в условиях изменения спроса на продукцию предприятия// Финансовый менеджмент.-2001.-№4.-С. 3-13 и др.} и зависимость ценовой политики от действий конкурентов (в случае пассивного ценообразования).

В соответствующих случаях необходим контроль на предмет соблюдения законодательства по государственному регулированию цен.

XIV. Товарная политика

Объектом государственного контроля является структура товарного ассортимента.

Параметры государственного контроля следующие:

Методика государственного контроля за эффективностью товарной политики в общих чертах аналогична методике контроля за эффективностью маркетинговых стратегий. Кроме того она включает ряд дополнительных процедур.

1. Проанализировать применяемые методики оптимизации товарной структуры (или продуктовых – номенклатурных – программ).

2. Проанализировать применяемые методики расчета экономической эффективности от внедрения новых видов продукции, совершенствования существующих {См.: Акодис И.А. Финансовый аспект управления рентабельностью и ассортиментом: Монография.-М.: Финансы и статистика, 1985.- С. 122-134; Экономический анализ/ Под ред. М.И Баканова, А.Д. Шеремета.-М.: Финансы и статистика, 2001.- С. 316; О методике расчета подробнее см.: Саенко К.С., Белозеров А.Е. Аудит инновационных мероприятий хозяйствующего субъекта // Аудиторские ведомости.-2000.-№ 1.-С. 76-80.}.

3. Целесообразно также провести выборочное ориентировочное тестирование товарной структуры.

В целях этого выполнить следующие процедуры:

XV. Политика товародвижения (распределения)

Объектами государственного контроля являются:

1) структура товародвижения (каналы товародвижения, пропорции при смешанных каналах);

2) формы товародвижения;

3) формы прямого сбыта;

4) соотношение типов посредников.

Параметры государственного контроля следующие:

структура и формы товародвижения, формы прямого сбыта, а также соотношение типов посредников (в структуре товародвижения) соответствуют целям и стратегиям организации, выбираются по критерию максимизации рентабельности продаж, обеспечивают максимальный объем продаж и минимизацию сбытовых издержек.

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Выяснить (методами анкетирования и интервьюирования персонала, беседы с руководством, сбора и анализа документации и т.д.) цели и стратегии организации, внешние и внутренние факторы функционирования.

2. Определить степень соответствия политики распределения целям, стратегиям и возможностям организации.

3. Определить объемы и издержки сбыта, рентабельность продаж в разрезе:

в разрезе типов посредников (независимых посредников: торговых маклеров, дистрибьюторов регулярного типа; зависимых посредников: брокеров, закупочных контор, агентов, комиссионеров и др.).

4. Методом сопоставления (или рангового анализа) оценить оптимальность политики распределения.

XVI. Деятельность по коммерческому кредитованию

Объектом государственного контроля является коммерческое кредитование (здесь имеется в виду предоставление коммерческого кредита формы “открытый счет”, предусматривающего погашение дебиторской задолженности покупателя частями – в интервалы, обусловленные договором, или по истечении определенного срока после отгрузки отдельных партий продукции).

Параметры государственного контроля следующие:

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Проанализировать организационно-нормативные документы, регламентирующие предоставление коммерческих кредитов заказчикам (покупателям).

2. Установить уровень фактического исполнения предписанных регламентов, а именно:

XVII. Деятельность по транспортировке готовой продукции

Объектом государственного контроля является поставка (транспортировка) готовой продукции покупателям (получателям).

Параметры государственного контроля следующие:

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Проанализировать применяемые методики расчетов оптимизации форм транспортировки, маршрутов перевозок и параметров поставок (например, здесь могут использоваться методы линейного или динамического программирования, в том числе с помощью специальных компьютерных технологий), определить их целесообразность.

2. Оценить качество вышеуказанных расчетов.

XVIII. Инкассационная деятельность

Объектом государственного контроля является деятельность по обеспечению погашения дебиторской задолженности покупателей.

Параметры государственного контроля следующие.

Формально определены, целесообразны и реально выполняются следующие процедуры, направленные на своевременное и полное погашение дебиторской задолженности покупателей:

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Проанализировать долю продаж на условиях последующей оплаты в общем объеме продаж, условия расчетов с покупателями и заказчиками, платежную дисциплину дебиторов. Установить состав и структуру дебиторской задолженности (включая долю сомнительной).

2. Выяснить применяемые методики анализа дебиторской задолженности, процедуры работы с дебиторами.

3. Проанализировать организационно-нормативные документы, регламентирующие порядок погашения дебиторской задолженности покупателей.

4. Пронаблюдать за исполнением утвержденных процедур соответствующими работниками (начальник финансового отдела, начальник расчетного бюро финансового отдела, начальник договорно- правового бюро отдела сбыта и др.).

XIX. Рекламная деятельность

Объектом государственного контроля является организация рекламы готовой продукции предприятия.

Параметры государственного контроля следующие:

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Выяснить принятые стратегии рекламы по каждой товарной группе (позиции), определить их соответствие фазам ЖЦ товарных групп (позиций).

2. Установить применяемые методы определения рекламных расходов и направления рекламных воздействий (реклама может быть направлена на потребителей, на посредников, на иных участников рыночных отношений, на общественность).

3. На основе анализа документальных данных (договора, данные по фактической оплате услуг по рекламе) определить масштабы рекламы и каналы ее распространения по каждой товарной группе (позиции).

4. Определить степень зависимости объема продаж от масштабов и направлений рекламных мероприятий (каналов распространения рекламы);

5. Оценить эффективность рекламы.

2.3. Методические основы государственного контроля за действенностью процедур внутреннего контроля в коммерческой организации (на примере контроля реализации готовой продукции)

Вопросы организации государственного контроля систем управления организаций целесообразно исследовать на примере сфер хозяйственной деятельности (или циклов бизнеса), основными из которых, например, в промышленной организации, являются снабжение, производство и сбыт (реализация). Так как необходимо уделить достаточное внимание всем существенным вопросам, целесообразно выбрать в качестве примера одну из основных сфер деятельности. Следует признать, что переход на новую систему хозяйствования в той или иной степени предполагает реструктурирование всех функциональных сфер деятельности хозяйствующих субъектов. Но, как более подробно будет указано ниже, главным образом это касается сферы сбыта. Необходимо добавить, что вопросы организации контроля на примере снабженческо-заготовительной и производственной деятельности предприятий достаточно подробно освещены отечественными учеными и практиками в работах, не утративших своей актуальности и в настоящее время. Вопросы же организации контроля сбытовой деятельности российских промышленных организаций в современных условиях хозяйствования исследованы далеко не достаточно. В то же время изменения в системах управления организаций, происходящие в настоящее время в связи с переходом на рыночную форму хозяйствования, в значительной мере меняют подходы к планированию и контролю сбытовой деятельности. Как известно, при плановой экономике системы планирования и контроля сбыта на предприятиях были ориентированы на директивы органов Госснаба СССР, исходным и ведущим разделом которых были планы производства предприятий и объединений. Планирование сбыта осуществлялось на основе планов производства, в результате функция сбыта была вторичной по отношению к производству. Для эффективной деятельности в рыночных условиях российским предприятиям необходима комплексная структурная перестройка системы управления сбытом, “родившаяся” во времена планового ведения хозяйства. В современных условиях ужесточения конкуренции отправной точкой систем управления сбытом является их нацеленность на обеспечение завоевания и сохранения организацией предпочтительной доли рынка и достижения превосходства над конкурентами. В настоящее время (при переходе на рыночные условия хозяйствования) сбыт должен рассматриваться под принципиально иным углом зрения – через призму рыночного спроса и предложения. Для выживания в рыночных условиях у отечественных товаропроизводителей должно превалировать стремление производить то, что продается, а не продавать то, что они производят. Пример государственного контроля сферы сбыта был избран по причине особой важности эффективного управления сбытом готовой продукции в российских организациях в современных условиях прогрессирующего роста конкуренции на мировых и отечественных рынках. Ошибки в управлении системой сбыта приведут к уходу с рынков даже самых крупных и устойчивых с финансовой точки зрения организаций. Грамотно проведенный государственный контроль системы сбыта готовой продукции предприятия позволит своевременно выявить и идентифицировать различного рода риски в сфере управления сбытом (в том числе ошибки и злоупотребления персонала), а также разработать мероприятия по предотвращению их возникновения.

Система управления сбытом (или реализацией готовой продукции) включает в себя множество подсистем качественно различного уровня структурной организации, но для государственного контроля ее целесообразно рассматривать в следующих основных структурных срезах:

1) сбытовая деятельность организации;

2) процедуры внутреннего контроля {Подробнее о процедурах внутреннего контроля см. раздел “Концепция использования системы внутреннего контроля коммерческой организации” в следующем номере журнала.} реализации (сбыта).

Это и есть основные направления государственного контроля эффективности и оптимальности системы управления сбытом. Соответственно, основными функциями государственных контролеров в данном случае являются осуществление оценки эффективности сбытовой политики организации и оценки действенности процедур внутреннего контроля сбыта. Аспекты государственного контроля сбытовой политики организации освещены в предыдущей части настоящего исследования. В данной же части рассматриваются вопросы оценки действенности (организационной целесообразности, оптимальности) процедур внутреннего контроля в коммерческой организации на примере реализации готовой продукции. Следует заметить, что каждая коммерческая организация имеет свои технологические, экономические и региональные особенности, что должно найти отражение в специфике ее контроля. Кроме того, содержание элементов организационной модели государственного контроля за действенностью процедур внутреннего контроля реализации готовой продукции меняется в зависимости от конкретных условий процесса реализации. Представленный ниже вариант соответствует следующим определяющим условиям: 1) вид договора – договор поставки; 2) покупатель – потребитель, юридическое лицо, негосударственная организация; 3) вид отгрузки – доставка продукции автотранспортом организации-изготовителя; 4) порядок расчетов – оплата продукции покупателем определена условиями коммерческого кредита формы “открытый счет” (погашение дебиторской задолженности покупателя частями – в интервалы, обусловленные договором, или по истечении определенного срока после отгрузки отдельных партий продукции). Организационная модель государственного контроля за действенностью процедуры внутреннего контроля реализации готовой продукции (основные объекты, параметры и методика аудита) представлена соответственно основным стадиям и этапам процесса реализации {Необходимо также уточнить, что аспекты оценки контрольных моментов особых (нестандартных) ситуаций в процедурах реализации (например, таких, как кредитование покупателей сверх установленных рамок или возврат недоброкачественной продукции и получение претензий покупателей) в представленную модель не включены.}.

Итак, представленная ниже организационная модель оценки действенности процедуры внутреннего контроля с соответствующей корректировкой (для приведения в соответствие со спецификой конкретной организации) может быть использована при планировании государственного контроля систем управления сбытом в организациях, производящих как продукцию производственно-технического назначения, так и товары народного потребления, а также может служить основой при разработке более детализированных методик государственного контроля сбыта (по отдельным объектам контроля).

ТИПОВАЯ ОРГАНИЗАЦИОННАЯ МОДЕЛЬ ГОСУДАРСТВЕННОГО КОНТРОЛЯ ЗА ДЕЙСТВЕННОСТЬЮ ПРОЦЕДУР ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ РЕАЛИЗАЦИИ

{ Понятие реализации готовой продукции здесь трактуется более широко, нежели в зарубежной специальной литературе, где погашение дебиторской задолженности покупателей за отгруженную продукцию в понятие “реализация” не включено, а рассматривается как элемент понятия “цикл получения доходов”. Упрощенный подход к более широкой трактовке обусловлен принятым в отечественной теории учета укрупненным делением хозяйственного процесса промышленного предприятия на три стадии: снабжение, производство, сбыт (реализация) партий продукции).} ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ { Организационная модель государственного контроля за действенностью процедуры внутреннего контроля реализации готовой продукции, конечно, должна соответствовать внутренней оргструктуре и всем условиям функционирования организации, полностью согласовываться с ее внутренними регламентами, должностными инструктциями, положениями об отделах и т.д. Следует указать, что органам ГФК целесообразно контролировать такие документы на предмет полноты отражения в них основных моментов внутреннего контроля, а в особых случаях -госпредприятия и т.д.- и оказывать необходимые консультации по их разработке. Например, представленная ниже оргмодель соответствует типовым внутренним документам промышленной организации, приведенным в книге автора настоящего диссертационного исследования В.В. Бурцева “Сбытовая и маркетинговая деятельность. Типовые должностные инструкции, внутрифирменные документы” (М.: Издательство “Экзамен”, 2001.}

Стадия I. Преддоговорная работа

Этап 1. Получение заказов на поставку готовой продукции { Здесь под готовой продукцией подразумеваются законченные производством на данном предприятии изделия, работы и услуги, которые могут быть предложены рынку как товары.}

Объектом государственного контроля являются процедуры внутреннего контроля заказов потребителей на поставку продукции.

Параметры государственного контроля { Параметры контроля в данном случае выражены в соответствующих основным требованиям (идеальных) вариантах процедуры внутреннего контроля (описания которых приведены в Приложении 5 настоящего исследования), сравнивая с которыми фактические варианты, можно судить о действенности последних.} указаны в Приложении 5.

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Пронаблюдать за осуществлением процедур контроля заказов ответственными за это работниками (ответственность работников должна быть определена в соответствующих должностных инструкциях).

2. Методами проверки документов осуществить выборочный контроль заказов (документов, в которых отражены заказы) на предмет их соответствия основным требованиям (см. параметры контроля).

3. Выбрать определенный период (например, месяц) для подтверждения полноты регистрации поступивших заказов за данный период; сканировать заказы, поступившие за выбранный период на предмет недостающих номеров; сверить номера данных заказов с соответствующими номерами, отраженными в книге (файле) регистрации заказов.

Этап 2. Анализ возможности предоставления коммерческого кредита

Объектом государственного контроля являются процедуры внутреннего контроля финансового состояния и деловой порядочности (надежности) заказчиков.

Параметры государственного контроля указаны в Приложении 5.

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Выбрать для примера несколько еще не исполненных заказов на существенную сумму и проанализировать материалы, на основе которых была установлена финансовая устойчивость, платежеспособность и деловая порядочность заказчиков.

2. Оценить необходимость, достаточность и истинность данных материалов.

3. Провести выборочный анализ финансового состояния заказчиков с целью подтверждения качества анализа, проведенного специалистами организации.

Стадия II. Подготовка и заключение договора поставки
Этап 1. Подготовка договоров поставки

Объектом государственного контроля являются процедуры внутреннего контроля проектов договоров поставки.

Параметры государственного контроля указаны в Приложении 5.

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Выбрать для примера несколько еще не исполненных заказов на существенную сумму и проанализировать соответствующие им договоры поставки на предмет их соответствия основным требованиям (см. критерии эффективности).

2. Уточнить причины выявленных отклонений.

Этап 2. Заключение договоров поставки

Объектами государственного контроля являются:

1) процедуры внутреннего контроля представителей организаций-покупателей, предъявляющих свои полномочия на подписание договоров поставки;

2) процедуры контроля подписей представителей организаций-покупателей и оттисков печатей организаций-покупателей на договорах поставки.

Параметры государственного контроля указаны в Приложении 5.

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Выбрать для примера несколько еще не исполненных заказов на существенную сумму и проанализировать документы, удостоверяющие полномочия представителей организаций-покупателей (заказчиков), подписавших соответствующие договоры поставки, на предмет их достаточности и истинности.

2. Проконтролировать соответствующие договоры поставки на предмет наличия следующих признаков: подпись представителя покупателя полная и разборчивая, соответствует образцу подписи в доверенности; оттиск печати организации-покупателя четкий и действительно соответствует организации-покупателю (ее наименованию).

Стадия III. Исполнение договора поставки
Этап 1. Подготовка к поставке продукции

Объектом государственного контроля № 1 являются процедуры внутреннего контроля выписанных товарно-транспортных накладных (ТТН -типовая межведомственная форма № 1-т).

Параметры государственного контроля указаны в Приложении 5.

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

Выбрать пример из ТТН и убедиться в том, что: 1) все четыре экземпляра каждой ТТН имеют одинаковую учетную серию и номер; 2) все реквизиты заполнены в соответствии с действующими правилами и являются верными; 3) указанные в ТТН сведения (характеристики продукции и т.д.) соответствуют условиям договора (приложений к договору) и взаимоувязаны; 4) цены соответствуют прейскуранту; 5) суммы правильно подсчитаны; 6) лимит дебиторской задолженности (параметры коммерческого кредита), установленный покупателю (по условиями договора), не превышен; 7) на всех экземплярах каждой ТТН имеется подпись (санкция на отгрузку) заместителя начальника отдела сбыта по управлению сбытом (либо иного должностного лица, по установленному порядку санкционирующего отгрузку).

Объектом государственного контроля № 2 являются процедуры внутреннего контроля формирования партий отправки и их погрузки в автотранспортное средство.

Параметры государственного контроля указаны в Приложении 5.

Методика государственного контроля включает наблюдение за процедурами внутреннего контроля и оценку их действенности.

Этап 2. Доставка и отгрузка продукции покупателю

Данный этап не представляет особой важности для государственного контроля, так как на этом этапе объекты внутреннего контроля находятся за пределами организации. Но государственными контролерами должна осуществляться проверка правильности оформления приемо-сдаточных документов.

Объектом государственного контроля № 1 являются процедуры оперативного учета реализации (сбыта) готовой продукции.

Параметры государственного контроля указаны в Приложении 5.

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Пронаблюдать подготовку первичной отчетности по сбыту ответственными за это работниками.

2. Провести опрос руководства отдела сбыта на предмет наиболее часто возникающих причин отклонений от заданных объемов реализации и принятых мер по выявленным недостаткам.

Объектом государственного контроля № 2 являются процедуры внутреннего контроля фактурирования поставок.

Параметры государственного контроля указаны в Приложении 5.

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Пронаблюдать подготовку счетов-фактур.

2. Выбрать для примера ряд заказов на существенную сумму и сканировать соответствующие им ТТН и счета-фактуры на предмет недостающих (пропущенных) номеров в целях проверки полноты учета отгрузок.

3. Методом сверки документов осуществить контроль счетов-фактур на предмет соответствия указанных в них данных (цены, продукция и т.д.) данным ТТН и условиям договоров (заказов).

4. Подтвердить цены по утвержденному перечню цен (прейскуранту).

5. Проконтролировать счета-фактуры на предмет их заполнения в соответствии с действующими правилами.

6. Проследить проводки в Главной книге и точность счетов покупателей (т.е. установить их соответствие).

7. Согласовать данные книги аналитического учета с синтетическими счетами в Главной книге.

8. Сверить даты зафиксированных операций по реализации с датами счетов-фактур и ТТН (отгрузочных документов).

9. Проверить правильность ведения книги продаж.

Этап 4. Погашение дебиторской задолженности покупателей

Объектом государственного контроля № 1 являются процедуры внутреннего контроля оплаты продукции покупателями.

Параметры государственного контроля указаны в Приложении 5.

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Выбрать ряд примеров из журнала (ведомости) денежных поступлений (или ежедневного отчета о поступлении денежных средств от покупателей) и:

сравнить данные банковских извещений и подтверждающих их документов с итоговыми данными в регистрах бухгалтерского учета;

проследить проводки по счетам Главной книги.

2. Оценить построение (структуру) регистров учета расчетов с покупателями (см. критерии эффективности).

3. Пронаблюдать подготовку ежедневных отчетов о поступлении денежных средств от покупателей; оценить структуру данных отчетов на предмет полноты и необходимости отражаемой информации.

4. Провести опрос руководства финансовой службы с целью установления основных причин невыполнения планов денежных поступлений от покупателей.

5. Проконтролировать регистры аналитического учета расчетов с покупателями на предмет превышения критического уровня дебиторской задолженности (установленного согласно категории риска заказа) и при обнаружении отклонений выяснить их причины.

Приложение 1

ФУНКЦИОНАЛЬНАЯ СТРУКТУРА* СИСТЕМЫ ОСНОВНЫХ ФЕДЕРАЛЬНЫХ ОРГАНОВ ГФК

Аспекты финансово-хозяйственной деятельности**

Органы ГФК

Бюжетный

Государственно-имущественный

Налоговый

Валютный

Банковский

Экспортно-импортный

Денежный

Страховой

 

Порядковые номера соответствующих задач ГФК***

 

№№ 1,2,4,5,

7,8,9,10,11,

12,13,14,18

№№ 1,2,3,6,

10,11,12,14,

15,16,17,18

№№ 1,2,7,11,18

№№ 1,2,11, 18

№№ 1,2,8,11, 18

№№ 1,2,6,11, 18

№№ 1,2,8,11, 18

№№ 1,2,11,18

Счетная палата РФ

X

X

X

X

X

 
 
 
Департамент ГФК и аудита Минфина России

X

X

X

X

 
 
 
 
ГКУ Президента РФ

X

X

X

X

X

 
 
 
Органы федерального казначейства России
 
 
 
 
 
 
 
 
МНС России
 
 

X

X

 
 
 
 
ГТК России
 
 

X

X

 

X

 
 
Департамент страхового надзора

Минфина России

 
 
 
 
 
 
 

X

Банк России (его контролирующие органы)
 
 
 

X

X

 

X

 
Минимущество России  

X

           

* Функциональная структура здесь имеет несколько условный характер. Например, в деятельности ЦБР следует выделить две приоритетные сферы, подлежащие контролю со стороны Счетной палаты (СП) – деятельность по обслуживанию федерального бюджета и бюджетов внебюджетных фондов госудатства и деятельность по обслуживанию государственного долга. В то же время в отношении деятельности ЦБР как таковой (т.е. не сквозь призму исполнения бюджета) контрольные полномочия СП несколько ограничены. С другой же стороны, СП правомочна проводить нормативную экспертизу, в том числе и экспертизу проектов нормативных актов, касающихся непосредственно банковской деятельности – а это уже, хотя и с некоторой условностью, можно считать банковским контролем –, если их принятие повлияет на формирование и исполнен. бюджета).

** Границы между данными аспектами весьма условны и даны для наиболее общего представления о функциональных сферах ГФК (например, налоговый аспект можно рассматривать и как самостоятельный, и в рамках бюджетного процесса, так как налогов. доходы – существ. часть доходов бюджета, и т.д.).

***Задачи, соответственно обозначенным в таблице аспектам финансово-хозяйственной деятельности, приведены в гл. 1.2. “Характеристика государственного финансового контроля”. Эти задачи пронумерованы (при этом номера не свидетельствуют о каком-либо приоритете). В данной же табл. номера задач ГФК указаны в графах, соответствующих обозначениям тех или иных аспектов финансово-хозяйственной деятельности

Объектом государственного контроля № 2 являются процедуры внутреннего контроля дебиторской задолженности покупателей.

Параметры государственного контроля указаны в Приложении 5.

Методика государственного контроля включает ряд шагов.

1. Выбрать примеры счетов покупателей и:

2. Выявить просроченные счета дебиторов (при их наличии) и опросить руководителей финансовых служб на предмет принятых мер по взысканию задолженности.

3. Пронаблюдать процедуры ежемесячной выверки дебиторской задолженности покупателей (отправка покупателям Актов сверки и т.д.).

4. Выбрать пример из неподтвержденных покупателями Актов сверки дебиторской задолженности и выяснить у руководства финансовой службы, какие меры приняты по данным отклонениям.

5. По датам отправки вторых экземпляров Актов сверки дебиторской задолженности (хранящихся в отдельной картотеке до получения ответов покупателей) установить просрочку ответов покупателей; выяснить у работников финансовой службы причины данного отклонения.

6. Подтвердить списанную безнадежную дебиторскую задолженность необходимой документацией (документы, подтверждающие ликвидацию организации-должника, соответствующие распоряжения руководителя организации).

7. Проследить списание неистребованной задолженности.

Приложение 2

ПРИМЕРНАЯ ФОРМА ДЛЯ АНАЛИЗА ЭФФЕКТИВНОСТИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНА ГФК

Таблица 4

АНАЛИЗ И ОЦЕНКА ДЕЯТЕЛЬНОСТИ СЧЕТНОЙ ПАЛАТЫ РЯЗАНСКОЙ ОБЛАСТИ ЗА _______ ГОД

{ Источник: материалы Счетной палаты Рязанской области.}

№ п/п

Показатели

Ед. изм.

___ г.

План

Факт

1

2

3

4

5

  I. Результаты деятельности направления      

1.

Проведено ревизий и проверок един.    
 
Охвачено объектов един.    
 
в том числе в бюджетных организациях един.    

2.

Составлено аналитических записок един.    

3.

Выявлено нарушений, всего: тыс. руб.    
  в том числе: недополучено доходов в областной бюджет тыс. руб.    
  имущество, подлежащее восстановлению в областной бюджет тыс. руб.    
  нецелевое использование и отвлечение средств тыс. руб.    
  незаконные расходы тыс. руб.    
  неэффективные, нерациональные расходы тыс. руб.    
  упущенная выгода тыс. руб.    
  недостачи тыс. руб.    

4.

Начислено штрафных санкций тыс. руб.    

5.

Принятые меры      
 
направлена информация един.    
  направлены представления един.    
 
направлены предписания един.    
  II. Эффективность проводимых контрольных мероприятий      

1.

Получено писем об устранении выявленных недостатков един.    

2.

Предъявлено к восстановлению и уменьшению финансированию тыс. руб.    

3.

Восстановлено средств, всего: тыс. руб.    
 
% от предъявленного %    
  в том числе имущество, подлежащее восстановлению в областной бюджет тыс. руб.    
  % от предъявленного %    
  нецелевое использование и отвлечение средств тыс. руб.    
  % от предъявленного %    
  незаконные расходы тыс. руб.    
  % от предъявленного %    
  недостачи тыс. руб.    
  % от предъявленного %    
  Приостановлено финансирование тыс. руб.    
  % от предъявленного %    

4.

Уплачено штрафов тыс. руб.    
  III. Экспертиза законопроектов ии заключения      

1.

Подготовлено заключений на законопроекты и отчеты об исполнении областного бюджета и внебюджетных фондов един.    

2.

Внесено предложений и поправок един.    

3.

Учтено предложений и поправок един.    

Приложение 3

ЭТИЧЕСКИЕ НОРМЫ И ОСНОВОПОЛАГАЮЩИЕ ПРИНЦИПЫ ПРОФЕССИОНАЛЬНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНА ГОСУДАРСТВЕННОГО ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ

{ Для органов ГФК, осуществляющих внешний контроль. Наименование органа ГФК (например, Счетная палата РФ, Контрольно-счетная палата Москвы, Департамент государственного финансового контроля и аудита Минфина России и т.д.) указывается в каждом отдельном случае.} (проект документа)

1. Общие положения

1.1. Настоящее приложение подготовлено во исполнение требований Федерального закона {В Законе о ГФК (который принять, как было сказано выше, необходимо) должно быть указано требование по разработке и принятию данного документа каждым специализированным органом ГФК. Это будет первым шагом на пути к унификации требований к профессиональному поведению контролеров и принятию единого Кодекса этики ГФК (для органов внешнего ГФК).}.

1.2. Целью приложения является установление этических норм профессионального поведения и принципов профессиональной деятельности сотрудников органа ГФК.

1.3. Задачами приложения являются:

а) определение нравственных, моральных ценностей и норм поведения, которые утверждает орган ГФК для своих сотрудников;

б) описание основополагающих принципов, которыми должен руководствоваться орган ГФК при выполнении возложенных на него задач.

1.4. Требования данного приложения являются обязательными для всех сотрудников органа ГФК при выполнении ими должностных обязанностей.

2. Этические нормы профессионального поведения сотрудников органа ГФК

2.1. Сотрудники органа ГФК обязаны придерживаться этических норм – моральных правил и нравственных критериев – в своих поступках и решениях профессионального характера.

2.2. Цель этических норм – обеспечение профессиональной дисциплины, высокого качества работы и высокой общественной оценки профессии. Сотрудники органа ГФК должны защищать установленные моральные ценности от всех возможных нарушений и посягательств.

2.3. Каждый сотрудник органа ГФК, подвергающийся критике своих коллег по поводу нарушения этики профессионального поведения, имеет право на объективное расследование допущенных отступлений от норм, предусмотренных настоящим приложением.

2.4. Основные этические нормы профессионального поведения сотрудников органа ГФК включают:

2.4.1. Независимость

Независимость сотрудников органа ГФК главным образом определяется статусом органа ГФК в системе государственных органов.

Сотрудники органа ГФК должны обладать полной независимостью и в организационном, и в функциональном, и в материальном (обязательства, участие в прибылях, оплата и т.д.), и в личностном (неформальные отношения, родственные связи и т.п.), и в деятельностном (если государственный контролер сам участвует в подготовке или принятии решений, проведении тех или иных мероприятий, акций и т.п.), и в любых иных аспектах от:

Независимость сотрудников органа ГФК позволяет им работать с высокой степенью автономии и инициативы и выдавать объективные суждения.

Сотрудники органа ГФК не должны иметь какие-либо пристрастия или предубеждения в отношении объектов контроля и контролируемых лиц; они должны быть независимы и от политической борьбы.

Сотрудник органа ГФК должен отказаться от участия в контрольном мероприятии, если он имеет:

Обо всех фактах своей независимости он обязан своевременно известить непосредственное начальство.

Сотрудники органа ГФК не должны получать от лиц, заинтересованных в результатах контроля (персонал проверяемой организации, руководители вышестоящих по отношению к проверяемым государственных органов и др.), что-либо ценное (подарки, услуги и т.п.), что может ослабить или предполагает со временем ослабление их независимости.

Когда факторы, внешние по отношению к органу ГФК и его сотрудникам, накладывают ограничения на независимость, они должны принять меры для того, чтобы устранить эти ограничения и, в случае невозможности это сделать, доложить о существующих ограничениях и препятствиях.

Каждый сотрудник органа ГФК должен быть независим в своих суждениях как от своих коллег, включая непосредственное начальство, так и от работников иных государственных органов; должны быть исключены возможности проявлений конформизма.

В ходе контрольных мероприятий сотрудники органа ГФК не должны позволять работникам контролируемых хозяйствующих субъектов вмешиваться в их работу или негативно влиять (направлять, организовывать, изменять) на ход контрольных процедур.

2.4.2. Объективность

Объективность требует, чтобы сотрудники органа ГФК:

Кроме того, каждый сотрудник органа ГФК должен:

2.4.3. Честность

Честность предполагает обязательную приверженность сотрудника органа ГФК профессиональному долгу, а также следование общечеловеческим моральным правилам в своих поступках и решениях.

2.4.4. Лояльность

Лояльность сотрудников органа ГФК предполагает, что они не должны:

2.4.5. Конфиденциальность

Конфиденциальность означает, что сотрудники органа ГФК:

Норма конфиденциальности должна соблюдаться без ограничения во времени, невзирая на то, что разглашение или распространение информации об объекте контроля не наносит ему ущерба (за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами Российской Федерации).

При этом норма конфиденциальности не противоречит принципу гласности в работе органа ГФК.

Все документы и информация на любых носителях (включая копии документов и черновые записи), связанная с проведением контрольных мероприятий, не должна храниться вне специально отведенных для этого мест. Должным образом должны быть соблюдены предписания о защите информации, а также о государственной, коммерческой и банковской и иных видах тайн в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Сотрудники органа ГФК должны следовать указаниям для федеральных учреждений о секретности документации.

2.4.6. Права третьих лиц

Права третьих лиц (т.е. физических или юридических лиц, хотя непосредственно и не затронутых конкретным контрольным мероприятием, но тем не менее упомянутых в сообщениях о результатах контроля) должны быть соответствующим образом защищены (деловая репутация и т.д.).

2.4.7. Отношения сотрудников органа ГФК между собой

Отношения между сотрудниками органа ГФК должны быть деловыми и корректными.

Каждый сотрудник обязан доброжелательно относиться к коллегам, воздерживаться от необоснованной критики их деятельности и иных сознательных действий, причиняющих им ущерб.

3. Основополагающие принципы профессиональной деятельности органа ГФК

3.1. Важным условием достижения целей и задач органа ГФК является соблюдение профессиональных принципов государственного финансового контроля. Орган ГФК в ходе осуществления своей деятельности обязан соблюдать профессиональные принципы и использовать их в качестве основы для принятия любых решений профессионального характера.

3.2. Основные профессиональные принципы, связанные с деятельностью органа ГФК по осуществлению государственного финансового контроля, включают:

3.2.1. Независимость

Орган ГФК не должен допускать какого бы то ни было давления и вмешательства в свою деятельность со стороны заинтересованных органов, в том числе в плане отбора и назначения сотрудников (кроме законодательно определенных процедур), доступа к информационным ресурсам, выбора областей, процедур, объема и результатов контроля и т.д. Он должен принять все меры для устранения подобных ограничений и помех в установленном законодательством порядке.

Независимость органа ГФК должна обеспечиваться как по формальным признакам, так и с точки зрения фактических обстоятельств.

3.2.2. Самостоятельность

Суть самостоятельности органа ГФК выражена в его праве самостоятельно определять: а) предмет своей контрольной деятельности, б) процедуры и объем контроля, в) содержание и формы отчетов. Самостоятельность позволяет органу ГФК выполнять свои задачи беспристрастно и выдавать объективные заключения.

Самостоятельность позволяет органу ГФК работать с высокой степенью автономии и инициативы. Орган ГФК не должен допускать какого бы то ни было давления и вмешательства в свою деятельность со стороны заинтересованных органов, он должен принять все меры для устранения подобных ограничений и помех в установленном законодательством порядке.

3.2.3. Гласность (публичность, открытость) {Для органов ГФК по линии законодательной (представительной) ветви власти, т.е. независимого от исполнительной власти государственного контроля.}

Принцип гласности предусматривает открытость деятельности органа ГФК, доступ каждого гражданина к информации о результатах контрольной деятельности. Доступность информации – если речь идет о государственных средствах – обеспечивается двумя способами:

Гласность государственного контроля – необходимый атрибут современного демократического общества, так как контроль информирует общественность о реальном положении дел в государственном управлении. Необходимо публиковать в прессе (с учетом обеспечения государственной, коммерческой и иной охраняемой законом тайны) не только отчетные материалы по результатам проверок, но и официальные ответы органов исполнительной власти на выводы контролеров, в том числе с указанием принятых мер по устранению нарушений. Последние будут широко обсуждаться в средствах массовой информации, что побудит соответствующие государственные органы и организации исправлять вскрытые органом ГФК ошибки в их деятельности. Необходима тесная связь органа ГФК со средствами массовой информации (радио, телевидение, пресса, издательства и т.д.) для обнародования контрольных материалов. Обнародование результатов контроля будет способствовать формированию устойчивого мнения в обществе о его пользе и необходимости.

3.2.4. Законность { Для многих органов ГФК по линии исполнительной власти (например, для служб ведомственного контроля, бухгалтерских служб государственных организаций и др.), осуществляющих внутренний ГФК, а также судебной власти независимость можно рассматривать лишь в аспекте организационно-функциональной обособленности от контролируемых субъектов.}

Законность действий или деятельности органа ГФК – это их соответствие нормативно-правовым актам –законодательным положениям.

Принцип законности предусматривает следующее:

Свои исходные начала орган ГФК берет из законодательства Российской Федерации. Деятельность органа ГФК (в том числе его действия, предпринимаемые по результатам контроля меры, методология и процедуры) должна строго соответствовать законам и иным нормативно-правовым актам и не допускать какого бы то ни было произвола в отношении контролируемых.

3.2.5. Объективность

Выводы контролеров, их подходы к планированию и проведению контроля должны исключать какую бы то ни было предвзятость или предрасположенность, а также какие-либо особые мотивы (корысть, политический заказ и т.п.). Планирование и осуществление контрольных мероприятий должны исключать какую-либо предубежденность об изначальном наличии негативных аспектов в деятельности проверяемых объектов.

Выводы по результатам проверок должны быть беспристрастны (особенно в плане представления материалов), обоснованы и подтверждены соответствующими данными, материалами, содержащими качественную информацию. О качестве информации необходимо судить по следующим основным критериям: необходимость, достаточность, истинность, своевременность, аналитичность, организованность.

3.2.6. Ответственность

Каждый сотрудник органа ГФК за ненадлежащее выполнение возложенных на него контрольных функций и задач должен нести ответственность (экономическую, административную и дисциплинарную). Ответственность должна быть формально установлена за выполнение каждой контрольной функции, ясно очерченной и формально закрепленной за конкретным субъектом контроля. В противном случае субъект не будет в должной мере осуществлять контроль. Ответственность также способствует более обоснованным, практичным (выполнимым) и действительно необходимым и полезным рекомендациям по совершенствованию объектов контроля.

Ответственность сотрудников органа ГФК имеет первостепенное значение, так как от их работы, их выводов по большому счету зависит государственная экономическая безопастность и общественное благосостояние в целом.

3.2.7. Сбалансированность

Данный принцип означает, что сотруднику органа ГФК (субъекту контроля) нельзя предписывать контрольные функции, не обеспеченные средствами для их выполнения. Точно так же не должно быть средств, не связанных той или иной функцией. Иными словами, при определении обязанностей субъекта контроля должен быть предписан соответствующий объем прав и возможностей, и наоборот.

3.2.8. Приоритетность

Орган ГФК, распределяя ресурсы между различными контрольными мероприятиями, должен отдавать предпочтение тем, которые в соответствии с законодательством и принятыми решениями должны выполняться в определенных временных рамках. В первую очередь проверяются наиболее важные объекты. Незачем стремиться охватывать контролем всю финансово-экономическую жизнь государства, но нужно подвергать контролю те объекты, где он мог бы проявить себя с наибольшей отдачей и максимально способствовать экономии государственных средств и денег налогоплательщиков. Иными словами, абсолютный контроль над обычными незначительными операциями (например, мелкие расходы) не имеет смысла и будет только отвлекать силы от более важных задач. Но если руководство органа ГФК считает, что какие-либо области имеют стратегическое (важное) значение, то в каждой такой области обязательно должен быть налажен контроль, даже если эта область с трудом поддается измерению по принципу “затраты - эффект”.

3.2.9. Экономическая эффективность

Затраты на контрольные мероприятия органа ГФК не должны превышать ожидаемых (предполагаемых) убытков от их отсутствия (т.е. расходы на контроль не должны превышать потерь в результате его отсутствия).

3.2.10. Профессионализм

Необходимо отметить, что данный принцип может рассматриваться и как этическое требование (к каждому сотруднику), и как общие требования к органу ГФК в отношении кадровой политики.

Концепция профессионализма предполагает, что сотрудники органа ГФК должны иметь определенный уровень подготовки, опыта и квалификации, уметь распознать и оценить отклонения, исполнять свои обязанности в соответствии с этическими нормами. Контроль должен осуществляться специалистами, чья квалификация, подготовка и опыт соответствуют особенностям объекта контроля и поставленным контрольным задачам.

Принцип включает следующие основные требования, соблюдение которых сотрудниками органа ГФК является первым свидетельством их профессионализма:

3.2.10.1. Компетентность

Независимо от характера контрольного мероприятия оно должно выполняться специалистами, чья подготовка и опыт соответствуют сфере, масштабу и сложности контрольных задач.

Сотрудники органа ГФК должны обладать необходимыми знаниями, мастерством (умением, опытом) и дисциплиной для надлежащего выполнения поставленных задач. При проведении контрольных мероприятий они должны использовать все свои знания и опыт, своевременно распознать и достаточно точно оценить отклонения (в том числе потенциальные проблемы), уметь успешно применить знания в кризисных ситуациях (столкновение интересов и т.д.) и стремиться выйти из них без привлечения дополнительной помощи. Квалификация сотрудников органа ГФК должна позволять им проводить и широкие междисциплинарные исследования, включающие программы и деятельность государственных органов и коммерческих организаций, связанных с контролируемыми или оказывающих на них влияние.

В органе ГФК для специалистов всех уровней должны быть установлены необходимые квалификационные характеристики, включая минимальный образовательный ценз.

Профессиональные требования, которые закладываются в квалификационные нормы, должны быть следующими:

1. Квалификация, необходимая для выявления и оценки:

2. Знание законодательства и внутренних нормативных документов органа ГФК; знание требований по обеспечению соблюдения принципов законности, целесообразности и эффективности распорядительных и исполнительных действий по управлению государственными финансовыми ресурсами, материальными ценностями и нематериальными объектами, их сохранности и приумножения для выполнения функций государства.

В первую очередь, необходимы знания в области бухгалтерского учета и анализа финансово-хозяйственной деятельности, государственных финансов, налогового права и иных областей юриспруденции, микро- и макроэкономики, маркетинга, социологии и криминальной психологии, а также знание теории и практики контролируемых областей государственного управления, соответствующих нормативно-правовых актов.

3. Практические навыки в проведении контроля. Сотрудник органа ГФК обязан воздерживаться от выполнения задач, выходящих за рамки его профессиональной компетенции. Необязательно всем специалистам быть компетентными во всех аспектах, но уровень их подготовки должен соответствовать тем конкретным контрольным мероприятиям, к которым они привлекаются. Если при реализации задач органа ГФК возникают вопросы, для разрешения которых его сотрудники не располагают необходимыми профессиональными знаниями, необходимо привлечение специалистов соответствующей компетентности со стороны. В то же время при осуществлении контрольных мероприятий должны максимально использоваться все современные средства (системные информационно-аналитические технологии, технические средства, новейшие научные достижения).

3.2.10.2. Профессиональная ответственность

Профессиональная ответственность сотрудника органа ГФК предполагает: внимательное и серьезное отношение к своим обязанностям, готовность выполнять работу лишь в пределах своих возможностей и профессиональной компетенции, обстоятельность в выборе методологии контроля, соблюдение установленных стандартов (процедур) контроля, ответственный подход к содержанию и результатам своей работы, учет всех обстоятельств и фактов при вынесении профессиональных суждений, соблюдение профессиональных стандартов, должную внимательность, разумную осторожность, старательность.

Профессиональная ответственность также требует от сотрудника особой бдительности в отношении ситуаций и сделок, которые могли бы влечь обман, злоупотребления, незаконные или неправильные расходы, подделки и иные нарушения. Это имеет отношение как к самостоятельной контрольной работе, так и к использованию труда приглашенных экспертов.

3.2.10.3. Общение с должностными лицами контролируемых субъектов хозяйствования и использование средств коммуникации

Сотрудники органа ГФК должны поддерживать деловые, доброжелательные отношения с руководством и персоналом проверяемой организации, с третьей стороной (аудиторскими организациями, правоохранительными органами и т.д.). Они должны знать соответствующие направлениям их деятельности прикладные отрасли психологии, понимать человеческие отношения, мотивацию проверяемого персонала, знать бихевиоральные аспекты системы внутреннего контроля (влияние контроля на поведение индивидуумов).

Неотъемлемой частью профессионализма государственного финансового контролера является разумное сочетание его скептицизма и доверия к персоналу проверяемого субъекта хозяйствования. Сотрудник органа ГФК должен искать подтверждение заявлениям персонала (руководства) проверяемого субъекта, имея в виду, что они могут быть неверными. Но при установлении этого контролер без достаточных на то оснований не должен подозревать персонал в умышленном введении в заблуждение, т.е. в обмане (неверные заявления могут являться причиной незнания, невнимательности и т.д.).

Сотрудники органа ГФК должны использовать эффективные средства коммуникации, уметь общаться и в устной и в письменной форме на таком уровне, чтобы ясно и эффективно выражать свои мнения. Все формулировки должны быть ясными для понимания, точными и лаконичными, логически правильно построенными и не допускать двоякого их толкования.

3.2.10.4. Непрерывное обучение

Каждый сотрудник органа ГФК ответствен за продолжение своего образования в целях поддержания своего профессионализма. Он должен вести непрерывную профессиональную подготовку, постоянно поддерживать необходимый уровень знаний путем прохождения различных профессиональных курсов, участия в семинарах, конференциях, ознакомления с новейшей литературой, обучения по домашним программам, участия в преподавательских проектах. Орган ГФК обязан всячески способствовать непрерывному профессиональному росту своих сотрудников (организация курсов переподготовки, повышения квалификации и т.д.).

3.2.10.5. Поддержание репутации профессии

Сотрудник органа ГФК обязан соблюдать приоритет государственных (общественных) интересов, поддерживать высокую репутацию профессии и воздерживаться от совершения поступков, способных подорвать уважение и доверие к органу ГФК со стороны общественности.

3.2.10.6. Контроль качества работы

Должна быть обеспечена гарантия того, что работа государственных контролеров надлежащим образом контролируется. Контроль качества может быть предварительным (на стадии планирования проверки при разъяснении контролерам их обязанностей), текущим (контроль со стороны старших контролеров), последующим (контроль со стороны главного контролера – аудитора – при утверждении заключения по проверке). Главный контролер – аудитор – является ответственным за обеспечение контроля качества работы нижестоящих контролеров. Он устанавливает объективность их выводов, адекватность их рабочих документов полученным в ходе контроля результатам, достаточность контрольных доказательств, рассматривает претензии, поступившие по их работе. Контроль качества включает также надзор за соблюдением контролерами своих должностных обязанностей, кодекса этики и профессиональных стандартов.

3.2.10.7. Соответствие с кодексом этики

Государственный контролер должен осознавать, что его индивидуальное решение, суждение, мнение должны соответствовать этическому кодексу – в обратном случае его профессионализм, честность и правдивость могут быть подвергнуты сомнению.

Приложение 4

Руководство по разработке Стандарта “КОНТРОЛЬ СИСТЕМ УПРАВЛЕНИЯ ГОСУДАРСТВЕННЫМИ АССИГНОВАНИЯМИ В ВИДЕ ГОСУДАРСТВЕННОЙ ФИНАНСОВОЙ ПОМОЩИ ЮРИДИЧЕСКИМ ЛИЦАМ
(не являющимся государственными или муниципальными унитарными предприятиями или бюджетными учреждениями)”

Введение

1. Цель стандарта заключается в описании общего подхода к контролю систем управления государственными ассигнованиями (государственной финансовой помощью), но не к оценке результатов тех программ, на которые они рассчитаны.

2. Под государственной финансовой помощью следует понимать предоставление государством финансовых ресурсов юридическому лицу при определенных условиях. При этом государственной финансовой помощью юридическим лицам (не являющимся государственными или муниципальными унитарными предприятиями или бюджетными учреждениями) не следует считать: 1) предоставление государственных гарантий, 2) государственные инвестиции, 3) сделки с участием государства, осуществляемые в ходе обычной деятельности субъектов хозяйствования (например, закупка определенной продукции государственным заказчиком в рамках договора поставки (с заказом на ее изготовление) или договора купли-продажи, государственные заказы на выполнение организацией-исполнителем определенных работ (услуг) в рамках договоров подряда – выполнение строительных работ и пр.) { Вопреки Положению по бухгалтерскому учету “Учет государственной помощи” (ПБУ 13/2000) мы считаем необоснованным включение в формы государственной финансовой поддержки предприятий государственных закупок. Само Положение же требует соответствующей корректировки.}, 4) предоставление государственных товарных кредитов, 5) государственное финансирование продовольствием или сельскохозяйственной продукцией; 6) предоставление иного государственного имущества, отличного от денежных средств (включая: земельные участки, горные отводы, природные объекты, объекты инженерной инфраструктуры, жилищный фонд и нежилые помещения, недвижимое имущество). Целью государственных ассигнований юридическим лицам (коммерческим организациям) является стимулирование их активности, побуждение их к действиям, которые они не в состоянии предпринять в отсутствие государственной поддержки. Следовательно, такие государственные ассигнования стимулируют развитие отечественной экономики, сглаживают негативные аспекты рыночного саморегулирования.

3. Основные виды государственных ассигнований в виде государственной помощи юридическим лицам (не являющимся государственными или муниципальными унитарными предприятиями или бюджетными учреждениями) {Указанные определения взяты из Бюджетного кодекса Российской Федерации. (принят Государственной Думой 17 июля 1998 г., одобрен Советом Федерации 17 июля 1998 г.).}:

4. Значение систем управления государственными ассигнованиями заключается в том, что государственные кредиты, субсидии и субвенции юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными унитарными предприятиями или бюджетными учреждениями, составляя часть расходов государственного бюджета, являются частью бюджетной политики государства, а такие показатели, как законность, соответствие целям государственной политики и эффективность управления данными ассигнованиями, имеют весьма важное значение в управлении государством.

I. ЦЕЛЬ И ЗАДАЧИ КОНТРОЛЯ

Целью контроля систем управления государственными ассигнованиями является обеспечение соблюдения принципов законности (в том числе в плане соответствия требованиям бюджетного законодательства), правильности и эффективности распорядительных и исполнительных действий по управлению государственными ассигнованиями юридическим лицам (не являющимся государственными или муниципальными унитарными предприятиями или бюджетными учреждениями).

В соответствии с данной целью задачи контроля заключаются в установлении:

II. ОСНОВНЫЕ ПАРАМЕТРЫ КОНТРОЛЯ

Основные параметры контроля устанавливаются посредством детального описания требований к объектам контроля относительно каждой из вышеперечисленных задач. Например, к задаче “четкость формулировки целей бюджетного финансирования (кредитования)” должны быть установлены как минимум следующие контрольные параметры или показатели законности и оптимальности систем управления государственными ассигнованиями:

III. ОБЩАЯ ПРОЦЕДУРА КОНТРОЛЯ

В данном разделе приводится описание общей процедуры в разрезе видов объектов контроля (главных и нижестоящих распорядителей, получателей) с указанием конкретных объектов, требований, методики контроля и т.д.

Приложение 5

ПАРАМЕТРЫ ДЛЯ ГОСУДАРСТВЕННОГО КОНТРОЛЯ ПРОЦЕДУРЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ РЕАЛИЗАЦИИ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ

Стадия I. Преддоговорная работа
Этап 1. Получение заказов на поставку продукции

Объект государственного контроля:

Процедуры внутреннего контроля заказов потребителей на поставку продукции.

Параметры государственного контроля:

Поступившие заказы регистрируются в книге учета заказов (в файлах заказов) и группируются соответственно определенному критерию рыночного сегментирования. При этом заказы, поступившие от субъектов рынка, устанавливающих хозяйственные связи с организацией впервые, группируются отдельно. При получении заказов соответствующим должностным лицом (например, начальником бюро формирования портфеля заказов отдела сбыта) осуществляется контроль на предмет наличия следующих признаков (параметров контроля): разборчивая подпись и указание должности (полномочий) лица, составившего документ (заказ); четкий оттиск печати организации-заказчика; точное (четкое) указание юридического адреса и банковских реквизитов заказчика; конкретность (достаточная определенность) намерений заказчика, выраженная во всех существенных условиях заказа (предмет сделки, ассортимент, количество, качество, цена, сроки и т.д.); достаточная определенность намерений заказчика считать себя связанным условиями (существом) заказа в случае его принятия (к исполнению); обращение к конкретному юридическому лицу – потенциальному исполнителю заказа (в заказе должно быть указано полное наименование организации, которой он адресован, т.е. он не должен быть безличным обращением).

Все выявленные отклонения от указанных параметров учитываются при предварительной (первичной) оценке возможности выполнения заказа. Все неясные стороны заказа уточняются у заказчика посредством телефонной или факсимильной связи. Заказ передается к дальнейшему, более существенному анализу (рассмотрению) только при отсутствии отклонений от вышеуказанных параметров. Все заказы вместе со спецификациями (приложениями) в порядке их группировки нумеруются (с занесением номеров заказов в книгу или файл их регистрации) и подшиваются для хранения в журналах учета поступивших заказов. Копии заказов и приложенных к ним спецификаций (приложений) передаются должностным лицам, принимающим решения на предмет возможности выполнения заказов с предоставлением коммерческого кредита (ими могут быть, например, начальники отделов сбыта и финансового либо их заместители).

Этап 2.: Анализ возможности предоставления коммерческого кредита

Объект государственного контроля:

Процедуры внутреннего контроля финансового состояния и деловой порядочности (надежности) заказчиков.

Параметры государственного контроля:

При принятии решения должностными лицами, ответственными за предоставление коммерческого кредита, о необходимости проведения анализа финансового состояния и надежности заказчика определенными работниками проводится работа по получению необходимых для этого данных (финансовые отчеты, банковские и аудиторские справки, отзывы других поставщиков заказчика, кредитные рейтинги специализированных информационных агентств, данные из неформальных источников и т.п.). Для определения тенденций финансовых коэффициентов (в том числе с учетом сезонного фактора) и годовые, и квартальные финансовые отчеты запрашиваются за последние 2 - 3 года. В целях контроля также запрашиваются нотариально удостоверенные копии устава, учредительного договора и свидетельства о регистрации заказчика. Кроме того, должны быть выяснены (подтверждены) полномочия лиц, подписавших заказ.

Работники бюро анализа финансово-хозяйственной деятельности (бюро финансового анализа) финансового отдела осуществляют контроль финансового состояния заказчика методом анализа его финансовых (балансовых) отчетов. При этом в качестве параметров контроля они должны руководствоваться оптимальными или критическими с точки зрения устойчивости финансового состояния значениями показателей. Например, показатели оценки финансовой (рыночной) устойчивости, ликвидности и платежеспособности должны иметь следующие значения: а) величина запасов и НДС по приобретенным ценностям, т.е. сумма строк 210 и 220 актива баланса (ранее эта величина рассматривалась как “запасы и затраты”), не превышает суммарную величину собственных и долгосрочных заемных средств (абсолютная или нормальная устойчивость) [88]; б) суммарная величина денежных средств, краткосрочных финансовых вложений, дебиторской задолженности и прочих оборотных активов не менее суммарной величины кредиторской задолженности, прочих краткосрочных пассивов и ссуд, не погашенных в срок (текущая устойчивость), или не менее предыдущей величины, увеличенной на сумму краткосрочных кредитов и займов (устойчивость в краткосрочной перспективе), или не менее предыдущей величины, увеличенной на сумму долгосрочных кредитов и займов (устойчивость в долгосрочной перспективе) [236]; в) значение коэффициента соотношения заемных и собственных средств (коэффициента долгосрочной платежеспособности) не более 1,0 [236]; г) значение коэффициента автономии не менее 0,5 {Приводимые здесь ограничения финансовых коэффициентов (они получены на основе статистической обработки эмпирических данных, экспертных опросов, математического моделирования и т.п. См.: Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Методика финансового анализа. - М.: ИНФРА - М, 1995.; Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий.- М.: ИНФРА -М, 1998.) соответствуют мировой практике и могут различаться в зависимости от отраслевой принадлежности каждого конкретного предприятия.} [236]; д) значение коэффициента текущей ликвидности не менее 2,0; е) значение коэффициента обеспеченности собственными средствами не менее 0,1 {Указанные значения данных показателей являются нормативными согласно Методическим положениям по оценке финансового состояния предприятий и установления неудовлетворительной структуры баланса, утвержденным распоряжением Федерального управления по делам о несостоятельности (банкротстве) от 12.08.94 г. № 31-р. При этом следует иметь в виду ряд неточностей в этом документе, на которые особое внимание уделено в книге А.Д. Шеремета и Е.В. Негашева “Методика финансового анализа” (М.: ИНФРА-М, 2000). Также стоит отметить, что ряд специалистов на основе проведенного ими исследования (см. Подъяблонская Л., Поздняков К. О совершенствовании критериев неплатежеспособности отечественных промышленных предприятий // Аудитор.- 2000.-№4.) сделали вывод о нецелесообразности применения в качестве критерия, определяющего неудовлетворительную структуру баланса, коэффициента текущей ликвидности менее 2,0 (они предлагают его снизить и дифференцировать по укрупненным народнохозяйственным комплексам); об этом см. также: Подъяблонская Л.М., Поздняков К.К. Финансовая устойчивость и оценка несостоятельности предприятий// Финансы.-2000.-№12.}; ж) общий показатель ликвидности баланса не менее 1,0 [88];

з) коэффициент абсолютной ликвидности в пределах 0,2 - 0,7 [88]; и) коэффициент срочной ликвидности не менее 1,0 [88];

Банковскими и аудиторскими справками, отзывами других поставщиков заказчика, а также иными возможными материалами (данные из неформальных источников и т.п.) должна быть подтверждена деловая порядочность заказчика (надежность как контрагента по договору).

Стадия II. Подготовка и заключение договора поставки
Этап 1. Подготовка договоров поставки

Объект государственного контроля:

Процедуры внутреннего контроля проектов договоров поставки.

Параметры государственного контроля:

Проект договора поставки готовится на основе образцов примерных договоров поставки, составленных в предусмотренной законодательством форме для различных отраслей промышленности и с учетом условий конкретного заказа и приложений (спецификаций). В процессе подготовки и согласования с заказчиком проекта договора поставки определенными работниками по установленному порядку осуществляется контроль его содержания по следующим основным параметрам (т.е. по следующим требованиям к форме и содержанию договора поставки с точки зрения минимизации финансового и коммерческих рисков и вероятности последующих споров с контрагентом): четкое и полное описание ассортимента, количества, качества и комплектности изделий; четкое описание требований к таре и упаковке, а также требований к маркировке; четкое описание форм и порядка расчетов за поставленную продукцию; достаточно подробное описание пункта “приемка товара”; максимально конкретное определение условий применения санкций за ненадлежащее исполнение договорных условий; наличие описания способов обеспечения платежных обязательств покупателя; максимально конкретное описание условий изменения цены и предоставления скидок; указание срока исполнения обязательств по договору (срок исполнения обязательств по договору не может быть более трех месяцев с момента фактической отгрузки продукции); наличие описания возможности переуступки прав и обязательств третьему лицу (например, только документальное оформление согласия сторон); указанные суммы и сроки коммерческого кредита не превышают лимит дебиторской задолженности, установленный заказчику; четкое описание порядка согласования разногласий; недвусмысленное определение того, кто и каким образом несет риск и расходы, связанные со случайной гибелью грузов; цены на продукцию соответствуют утвержденному прейскуранту; суммы правильно подсчитаны; четкое указание момента перехода прав собственности на продукцию; четкое определение оснований изменения или расторжения договора в одностороннем порядке; календарные графики отгрузок и оплаты взаимоувязаны (в части соблюдения лимита коммерческого кредитования) и имеют правильную временную последовательность; четкое описание требований конфиденциальности информации по договору; наличие описания особенностей согласования возникающих в ходе исполнения договора вопросов или организационных моментов (предварительный контроль готовности к отгрузкам и т.д.), порядка поддержания связи между сторонами (указание должностных лиц, уполномоченных давать информацию и решать вопросы по договору, сроки (время) и способы связи и т.д.), а также механизма периодической сверки взаимных обязательств в процессе исполнения договора в целях текущего (промежуточного) контроля исполнения обязательств; все отраженные в проекте договора сведения взаимоувязаны.

Этап 2. Заключение договоров поставки

Объект государственного контроля:

1. Процедуры внутреннего контроля представителей организаций-покупателей, предъявляющих свои полномочия на подписание договоров поставки.

2. Процедуры контроля подписей представителей организаций-покупателей и оттисков печатей организаций-покупателей на договорах поставки.

Параметры государственного контроля:

1. Определенное должностное лицо (например, начальник договорно-правового бюро отдела сбыта) методом нормативной проверки документов осуществляет контроль на предмет наличия у представителя (представителей) организации-покупателя, прибывшего для заключения договора, необходимых полномочий (на заключение договора). Такие полномочия подтверждаются паспортом и соответствующей, надлежащим образом оформленной доверенностью (желательно завизированной у нотариуса). Доверенность должна быть подписана руководителем и скреплена круглой печатью организации-покупателя. В доверенности обязательно должны быть указаны следующие данные: дата выдачи; срок действия; Ф. И. О., должность и заверенный образец подписи лица, которому выдана доверенность; объем полномочий по доверенности. Если представителем организации-заказчика является ее директор, то его полномочия по заключению договора и их объем должны быть подтверждены выпиской из приказа или протокола собрания учредителей о его назначении с указанием соответствующих полномочий. Заключение договора должно быть возможно только при отсутствии отклонений от указанных параметров контроля полномочий.

2. Должностным лицом, подписывающим договор поставки от организации (имеется в виду организация-изготовитель), осуществляется контроль: подписи представителя организации-покупателя на предмет ее разборчивости, полноты и соответствия образцу подписи в доверенности; оттиска печати организации-покупателя на предмет его четкости и действительного соответствия организации-покупателю (ее наименованию). Если текст договора состоит из нескольких страниц, то они должны быть прошиты, заклеены и удостоверены подписями и печатями сторон.

Один экземпляр заключенного договора поставки отдается представителю организации-покупателя, другой экземпляр регистрируется и хранится в канцелярии организации (по установленному порядку регистрации, учета и хранения документальных материалов текущего архива).

Копия заключенного договора поставки передается в договорно-правовое бюро отдела сбыта, где техником бюро также регистрируется и подшивается в специальном журналале, являющемся частью досье на покупателя. При этом все существенные данные договора поставки (параметры поставок, расчетов и т.д.) также учитываются в системно построенных форматах (формулярах, файлах) указанного досье.

После заключения (подписания) договора документы, удостоверяющие полномочия представителя организации-покупателя, подшиваются в специальном журналале, также являющемся частью досье на данного покупателя.

Стадия III. Исполнение договора поставки
Этап 1. Подготовка к поставке продукции

Объект государственного контроля № 1:

Процедуры внутреннего контроля выписанных ТТН (типовая межведомственная форма № 1-т).

Параметры государственного контроля:

Выписка ТТН и санкционирование отгрузки во избежание злоупотреблений (согласно принципу внутреннего контроля “разделение обязанностей”) производится разными должностными лицами. Выписанные экземпляры ТТН регистрируются в специальном журнале (регистре) или файле. Должностным лицом, санкционирующим отгрузку (например, заместителем начальника отдела сбыта по управлению сбытом), по установленному порядку осуществляется контроль выписанных ТТН на предмет правильности их оформления (заполнения реквизитов), взаимосвязи указанных данных, точности подсчета указанных данных (арифметическая проверка), соответствия указанных цен условиям договора (спецификациям, приложениям) и прейскуранту организации, соответствия характеристик продукции (артикул, наименования изделий, количество и т.д.) и других указанных данных условиям договора (спецификациям) и календарным планам (графикам) отгрузок. Кроме того, заместитель начальника отдела сбыта по управлению сбытом (должностное лицо, санкционирующее отгрузку) производит контрольное сличение суммы, указанной в ТТН, с данными по фактическому уровню дебиторской задолженности покупателя (при ее наличии) в целях предотвращения превышения установленного данному покупателю критического уровня задолженности. При наличии отклонения (если в результате отгрузки будет превышен лимит задолженности по причине того, что покупатель имеет просроченные долги) отгрузка санкционируется заместителем начальника отдела сбыта по управлению сбытом только на сумму, в результате добавления которой к фактическому уровню дебиторской задолженности данного покупателя не будет превышен установленный ему лимит (барьер) задолженности, а покупатель незамедлительно ставится об этом в известность соответствующим уведомлением.

Методика государственного контроля:

Выбрать пример из ТТН и осуществить контроль на предмет наличия следующих признаков (параметров контроля): все четыре экземпляра каждой ТТН имеют одинаковую учетную серию и номер; все реквизиты заполнены в соответствии с действующими правилами и являются верными; указанные в ТТН сведения (характеристики продукции и т.д.) соответствуют условиям договора (приложений) и взаимоувязаны; цены соответствуют прейскуранту; суммы правильно подсчитаны; лимит дебиторской задолженности (параметры коммерческого кредита), установленный покупателю (по условиями договора), не превышен; на всех экземплярах каждой ТТН имеется подпись (санкция на отгрузку) заместителя начальника отдела сбыта по управлению сбытом (либо иного должностного лица, по установленному порядку санкционирующего отгрузку).

Объект государственного контроля № 2:

Процедуры внутреннего контроля формирования партий отправки и их погрузки в автотранспортное средство.

Параметры государственного контроля:

Все экземпляры выписанной ТТН передаются на склад готовой продукции. Получив экземпляры ТТН, заведующий складом готовой продукции проверяет наличие на них соответствующей подписи (санкции) заместителя начальника отдела сбыта по управлению сбытом и при ее наличии организует отборку продукции из мест хранения, комплектацию партии отправки (в соответствии с указанными в ТТН характеристиками), формирование грузовых единиц (укладывание продукции в тару, на товароноситель) и их соответствующую маркировку.

При прибытии автомобиля в зону погрузки склада готовой продукции заведующий складом (кладовщик), сверяя соответствующие реквизиты путевого листа и транспортного раздела ТТН, осуществляет контроль на предмет соответствия прибывшего под погрузку автомобиля параметрам данной поставки. Затем заведующий складом методами экспертной оценки, осмотра и сопоставления осуществляет контроль прибывшего под погрузку автомобиля на предмет его надлежащего санитарного состояния и наличия необходимых приспособлений для крепления грузов, обеспечивающих их целостность и сохранность при транспортировке. Методами осмотра, сверки, проверки и экспертной оценки заведующий складом осуществляет контроль на предмет соблюдения правил затаривания (пакетирования), на предмет соответствия подготовленной партии отправки количеству, качеству и комплектности, указанным в ТТН, а также на предмет наличия надлежащей (четкой, соответствующей отгрузочным документам) маркировки грузовых единиц и надлежащего (целостность и т.д.) состояния тары и упаковки.

При отсутствии отклонений заведующий складом организует процесс погрузки подготовленной к отправке партии продукции (грузовых единиц) в автомобиль. Погрузочные работы осуществляются с помощью погрузочных механизмов и вспомогательного персонала склада (разнорабочих, стропильщиков). В процессе выполнения погрузочных работ заведующий складом вышеуказанными методами (фактического контроля) осуществляет контроль на предмет исправности работы погрузочных механизмов и соблюдения вспомогательным персоналом техники безопасности и технологических стандартов (правил) размещения и укладки грузов. Принимающий груз водитель-экспедитор также осуществляет контроль на предмет соответствия характеристик отгружаемой в автомобиль продукции соответствующим данным ТТН, исправности тары, наличия надлежащей маркировки грузовых единиц, соблюдения правил погрузки и крепления груза. После осуществления погрузки заведующий складом в соответствующих разделах ТТН проставляет номер путевого листа, указывает наименования документов, следующих с грузом (паспорт, сертификат и т.п.), вид упаковки, количество мест (товарных мест или грузовых единиц) и скрепляет экземпляры ТТН штампом склада и своей подписью с указанием Ф. И. О. и должности. Принявший груз водитель-экспедитор также указывает свои данные и расписывается о приемке груза. Первый экземпляр ТТН остается на складе готовой продукции и служит основанием для списания готовой продукции (тары, товароносителей) из подотчета.

Этап 2. Доставка и отгрузка продукции покупателю

Данный этап не представляет особой важности для государственного контроля, так как на этом этапе объекты внутреннего контроля находятся за пределами организации. Но государственными контролерами может (и должна) осуществляться проверка правильности оформления приемо-сдаточных документов.

Этап 3. Учет и фактурирование поставки

Объект государственного контроля № 1:

Процедуры оперативного учета реализации готовой продукции.

Параметры государственного контроля:

При получении данных об отгрузке продукции покупателю начальник бюро оперативного управления отдела сбыта в журнале (регистре, файле) ежедневного учета отгрузки проставляет следующие данные: наименование покупателя; дату и номер договора поставки (и приложений в части календарных графиков поставок); дату выписки и номер соответствующей ТТН; дату и время (при указании точного времени) фактического осуществления отгрузки; фактические данные по отгрузке (по данным 3-го экз. ТТН) в стоимостном и натуральном выражении по каждому наименованию отгруженной продукции; дату и время возвращения автомобиля в организацию после отгрузки (дату и время регистрации отгрузки).

По данным вышеуказанного регистра начальником бюро оперативного управления составляются и ежедневно передаются в экономическое бюро отдела сбыта отчеты, содержащие сведения по отгрузкам за день и с начала отчетного периода (пятидневки, декады или месяца, т.е. соответственно календарным графикам отгрузки). Отчеты составляются по утвержденной форме (системно построенные формуляры) в трех видах: 1) по отгрузкам продукции каждого наименования (в натуральных и стоимостном измерителях) всем покупателям (получателям), 2) по отгрузкам продукции всех видов (в натуральных и стоимостном измерителях) каждому покупателю в разрезе заключенных с ним договоров (или его разнарядок), 3) по объему (в натуральных измерителях) отгруженной продукции по видам отгрузки (самовывоз, централизованная доставка, доставка транспортом организации-изготовителя) в разрезе транспортных средств и с указанием времени, затраченного на погрузочно-разгрузочные работы (т.е. простой транспортных средств под погрузкой-разгрузкой), непосредственно на транспортировку груза к месту разгрузки и обратный пробег автомобилей (эти данные необходимы для составления отчетности по выполнению планов отгрузок и перевозок).

Начальник экономического бюро отдела сбыта (экономист по сбыту) на основе ежедневных отчетов, полученных из бюро оперативного управления, а также данных по расчетам за продукцию, полученных из договорно-правового бюро отдела сбыта (договором может быть предусмотрен момент перехода прав владения, пользования и распоряжения отгруженной продукцией от продавца к покупателю, т.е. момент продажи, после момента поступления денежных средств в оплату отгруженной продукции на расчетный счет организации-продавца, либо после момента поступления в организацию-продавец ТМЦ в порядке расчетов за отгруженную продукцию по договору мены, либо по иному порядку, поэтому договорно-правовое бюро, получив оперативную информацию о расчетах по указанным договорам из финансового отдела или из бухгалтерии, соответственно информирует о факте продажи экономическое бюро), подготавливает и ежедневно по установленному порядку передает заместителю начальника отдела сбыта по управлению сбытом отчеты (рапорты) о выполнении планов продаж за день и с начала отчетного периода (пятидневки, декады, месяца, квартала, года), а также ежедневные отчеты (рапорты) о выполнении оперативно-календарных планов (графиков) отгрузок (по видам отгрузок) и перевозок (по видам перевозок). Отчеты представляются по установленной форме, т.е это системно построенные и в установленном порядке утвержденные формуляры внутренней отчетности, где указаны плановые и фактические данные по установленным предметам объектов отчетности (например, объект отчетности – продажи, предметы отчетности – продажи в разрезе видов продукции, рыночных сегментов и т.п.).

Заместитель начальника отдела сбыта по управлению сбытом анализирует полученные отчеты (рапорты), устанавливает причины отклонений, выявляет виновников, принимает меры в пределах своей компетенции и ежедневно по установленному порядку передает сведения о ходе выполнения планов сбыта (вышеуказанные отчеты, а также данные по установленным причинам отклонений, выявленным виновникам и принятым мерам) начальнику отдела сбыта. Начальник отдела сбыта анализирует полученную информацию, принимает меры в пределах своей компетенции (в том числе по выявленным виновникам) и представляет вышеуказанные отчеты и объяснительные записки с указанием причин отклонений, выявленных виновников и принятых мер на рассмотрение дирекции организации на ежедневных оперативных совещаниях руководителей организации. На данных совещаниях по неустраненным отклонениям принимаются необходимые управленческие решения.

Таким образом, методами первичной отчетности и нормативной проверки осуществляется оперативный контроль сбыта продукции.

Объект государственного контроля № 2:

Процедуры внутреннего контроля фактурирования поставок.

Параметры государственного контроля:

На основании полученного от водителя-экспедитора экземпляра ТТН с отметками покупателя о приемке продукции (данные отметки являются свидетельством отгрузки) работником группы учета расчетов с дебиторами и кредиторами бухгалтерии (при отсутствии в структуре бухгалтерии данного учетного подразделения учет расчетов с покупателями осуществляет работник общей группы или расчетной группы, в зависимости от структуры бухгалтерского аппарата) выписывается счет-фактура в 2 экземплярах, первый из которых не позднее 10 дней с даты отгрузки продукции представляется покупателю (если до конца налогового отчетного периода осталось менее 10 дней, то необходимо составить и передать счет-фактуру покупателю в данном отчетном периоде). Счет-фактура подписывается руководителем организации, главным бухгалтером, заместителем начальника отдела сбыта по управлению сбытом (как должностным лицом, санкционирующим отгрузку) и скрепляется печатью организации. Второй экземпляр счета-фактуры подшивается и хранится в составе учетной документации (в журнале учета выдаваемых счетов-фактур). Перед подписанием счета-фактуры вышеуказанные должностные лица методами проверки документов (логическая, формальная, арифметическая, по взаимосвязи, по хронологии, по содержанию) и встречной проверки документальных данных осуществляют контроль на предмет верного указания реквизитов (в том числе объема сделки в натуральном и стоимостном выражении) и следующих дополнительных данных: серия, номер и дата выписки ТТН; дата (и при соответствующих договорных условиях точное время) отгрузки; номер автомобиля, на котором осуществилась доставка продукции; количество грузовых мест (единиц). При этом данные счета-фактуры сверяются с данными ТТН и условиями договора (заказа).

Бланки счетов-фактур должны быть заранее пронумерованы (по два экземпляра с одинаковым номером). Последовательность нумерации проверяется главным бухгалтером.

Счет-фактура является основным документом, по которому объем реализации отражается в бухгалтерском учете. На основе выписанных счетов-фактур работник группы учета готовой продукции бухгалтерии в соответствующих регистрах (файлах) ведет аналитический и синтетический учет реализации готовой продукции.

Построение аналитического учета должно обеспечить получение данных по объемам реализации в разрезе видов продукции, географических регионов сбыта, группам покупателей (рыночным сегментам).

Выписанный счет-фактура – основа для регистрации дебиторской задолженности покупателей, т.е. на его основе работник группы учета расчетов с дебиторами и кредиторами бухгалтерии заполняет регистры (файлы) аналитического учета покупателей. Также указанным работником ведется книга продаж, в которой он в хронологическом порядке регистрирует выписанные счета-фактуры.

Книга продаж должна быть прошнурована, а ее страницы пронумерованы и скреплены печатью. Контроль за правильностью оформления счетов-фактур и ведения книги продаж методами проверки документов осуществляет главный бухгалтер организации или другое, уполномоченное директором организации, должностное лицо (внутренний аудитор, внутренний ревизор).

Этап 4. Погашение дебиторской задолженности покупателей

Объект государственного контроля № 1:

Процедуры внутреннего контроля оплаты продукции покупателями.

Параметры государственного контроля:

В целях совершенствования контроля за сохранностью активов вместе со счетом-фактурой покупателю высылается “напоминание об оплате”, где указываются следующие данные: номер и дата договора (в том числе соответствующих приложений и/или дополнений), общая сумма задолженности (в том числе просроченной) по поставкам, порядок и сроки оплаты, механизм применения санкций за несвоевременную оплату (в том числе начисленная неустойка). Данное“напоминание об оплате” составляется тем же работником, который ответствен за выписку счетов-фактур, и подписывается главным бухгалтером. “Напоминание об оплате” создает дополнительные условия для своевременного погашения дебиторской задолженности покупателя, так как в конкретной форме дополнительно ему напоминает о платежных обязательствах и последствиях их невыполнения.

Ежедневно работник бюро банковских и кассовых операций финансового отдела получает из банка выписки с расчетного счета (банковские извещения), где указаны все данные о движении и остатках денежных средств на счетах организации, в том числе поступившие от покупателей за день денежные суммы в оплату отгруженной продукции. К банковским выпискам прилагаются оправдательные документы (отражаемые в выписке приходные и расходные документы). Получив банковскую выписку, работник бюро банковских и кассовых операций финансового отдела осуществляет контроль на предмет полноты указания в выписках перечисленных покупателями сумм, сверяя поступившие от покупателей суммы по выписке с суммами, указанными в прилагаемых к ней оправдательных документах (в платежных поручениях, спецификациях к ним и т.п.). В случае обнаружения отклонений работник бюро банковских и кассовых операций оперативно разрешает все возникшие вопросы совместно с соответствующими работниками банка.

Экономист по расчетам с покупателями расчетного бюро финансового отдела ведет оперативный учет и методом документальной сверки осуществляет контроль за своевременностью и полнотой оплаты продукции покупателями (плательщиками). На основании банковских выписок и оправдательных документов указанный работник делает соответствующие отметки об оплате в регистрах (файлах) расчетов с покупателями. Также им ведется учет отказов (полный отказ или частичный отказ) от оплаты (т.е. уведомлений об отказе в оплате или отказов от акцепта платежных требований-поручений) с указанием даты поступления отказа, его суммы и причин.

Для эффективности контроля регистры расчетов с покупателями должны включать следующие основные данные: наименования покупателей (плательщиков) и их юридические адреса, номера и даты заключения договоров (приложений или дополнений, где указаны условия расчетов), формы оплаты, номера и даты выписки отгрузочных документов и счетов-фактур, даты и время поступления отгрузочных документов (или их копий) в финансовый отдел, даты и время предъявления их в банк (при аккредитивной форме расчетов или при расчетах платежными требованиями-поручениями), порядок оплаты, т.е. календарные даты погашения задолженности и соответствующие им денежные суммы (в разрезе плановых и фактических данных).

Экономист по расчетам с покупателями расчетного бюро финансового отдела представляет начальнику расчетного бюро ежедневные отчеты по выполнению плана поступления денежных средств за день и с начала отчетного периода (пятидневки, декады, месяца, квартала, года) в разрезе покупателей и заключенных с ними договоров; к данным отчетам прилагаются расшифровки по отклонениям, где отклонения разбиваются по календарным датам их возникновения.

Начальником расчетного бюро устанавливаются причины и выявляются виновники отклонений. Причинами могут быть: несвоевременное поступление документов, подтверждающих отгрузку, в финансовый отдел; несвоевременное представление их в банк для получения платежа (при аккредитивной форме расчетов); несвоевременная сдача в банк (или высылка покупателю) платежных требований-поручений; несвоевременная выписка и высылка покупателям счетов-фактур; ошибки в планировании продолжительности документооборота; ошибки в планировании поступлений от просроченной дебиторской задолженности; отказ (частичный отказ) покупателей от оплаты; их неплатежеспособность или платежная недисциплинированность и другие причины. О факте возникновения отклонений от планируемых поступлений денежных средств начальник расчетного бюро финансового отдела по установленному порядку (оперативно, ежедневно) уведомляет начальника отдела соответствующими докладными записками, где, кроме расшифровки отклонений (сумма, покупатель, договор, счет-фактура, длительность просроченной задолженности, т.е. период времени от момента ее возникновения), указывает установленные причины и выявленных виновников.

Проведя анализ полученных данных по отклонениям, начальник финансового отдела принимает меры в пределах своей компетенции (по виновникам, по оперативной корректировке бюджетов движения денежных средств и т.д.).

Кроме того, по данным вышеуказанных ежедневных отчетов экономиста по расчетам с покупателями (а также других оперативных отчетов по поступлению (по поступлению, не относящемуся к реализации готовой продукции) и по выбытию денежных средств, представленных соответствующими подчиненными работниками) начальник расчетного бюро составляет и представляет начальнику финансового отдела отчеты о движении денежных средств в разрезе определенных отчетных периодов.

Отчеты о движении денежных средств (в разрезе установленных отчетных периодов), а также докладные записки с расшифровкой отклонений, указанием их причин, виновников и принятых мер начальник финансового отдела представляет на ежедневных оперативных совещаниях руководителей организации. При этом, если финансовый отдел не может своими силами устранить отклонения, начальник финансового отдела подготавливает и на указанных оперативных совещаниях представляет дирекции организации свои предложения по устранению отклонений с привлечением соответствующих подразделений организации (соответственно их компетенции).

Данные по оплате из финансового отдела оперативно передаются в договорно-правовое бюро отдела сбыта и в бухгалтерию. Работник группы учета расчетов с дебиторами и кредиторами бухгалтерии делает соответствующие отметки об оплате в регистрах (файлах) аналитического учета покупателей.

Аналитический учет расчетов с покупателями должен вестись по каждому покупателю и каждому договору с учетом каждого предъявляемого к оплате счета и должен обеспечить получение данных по возникновению задолженности, срокам и способам ее погашения (в том числе по задолженности, обеспеченной векселями).

Одновременно с занесением данных по оплате работником группы учета расчетов с дебиторами и кредиторами осуществляется бухгалтерский контроль методом сверки оплаченных сумм и числящейся задолженности. Такой контроль позволяет выявить: уложился ли покупатель в срок, на который ему была предоставлена скидка (при ее предоставлении); полноту и своевременность погашения задолженности; неверные записи по статьям дебиторов (ошибки при вводе данных по дебиторской задолженности покупателей); неучтенную ранее дебиторскую задолженность покупателей (и, соответственно, неучтенные поставки).

Периодический контроль регистров аналитического учета покупателей (дебиторов), проводимый главным бухгалтером организации методами документальной проверки (сверки), позволяет выявить превышение критического уровня дебиторской задолженности покупателя, не учтенное при санкционировании отгрузки, а также просроченную задолженность, по которой не приняты меры к взысканию.

Объект государственного контроля № 2:

Процедуры внутреннего контроля дебиторской задолженности покупателей.

Параметры государственного контроля:

В целях повышения эффективности системы контроля за состоянием расчетов с покупателями начальником расчетного бюро финансового отдела ежемесячно производится выверка задолженности покупателей. Для этого всем покупателям по установленному порядку (не позднее 5-го числа каждого месяца) направляются Акты сверки, подписанные начальником финансового отдела и скрепленные печатью организации. Данные выверки проводятся независимо от выверки дебиторской задолженности, осуществляемой аппаратом бухгалтерии в целях бухгалтерского контроля в рамках проведения обязательной ежегодной инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации (проводимой перед составлением годового бухгалтерского отчета). Ежемесячная выверка дебиторской задолженности покупателей, осуществляемая финансовым отделом (начальником расчетного бюро), является методом дополнительного оперативного упреждающего (упреждающего неплатежи) контроля платежной дисциплины покупателей. Акты сверки должны содержать данные по календарному графику погашения задолженности покупателей на предстоящий период за отгруженную им продукцию, т.е. суммы оплаты по календарным датам (срокам), с указанием оснований для оплаты (номера и даты заключения договоров (их соответствующих приложений или дополнений), номера и даты выписки отгрузочных документов, даты (при почасовых графиках отгрузок – точное время) совершенных отгрузок, номера и даты выписки соответствующих счетов-фактур), а также по согласованию с начальником договорно-правового бюро отдела сбыта данные по просроченной задолженности и суммы неустойки по просроченным счетам в соответствии с договорными условиями (указанные сверки проводятся независимо от хода претензионной работы по взысканию просроченной задолженности покупателей). В Акте сверки также указывается просьба к покупателю рассмотреть и подтвердить данные по задолженности и по порядку ее погашения в течение 10 дней со дня получения Акта, а при наличии разногласий указать их причины. Акт сверки составляется в 2 экземплярах: 2-й экземпляр регистрируется в специальном журнале (файле) и хранится в специальной (соответствующей) картотеке в целях последующего контроля своевременности и полноты выверки указанной задолженности; 1-й экземпляр, подписанный начальником финансового отдела и скрепленный печатью организации, отправляется покупателю посредством факсимильной или почтовой связи (заказным или ценным письмом), при этом экономистом по расчетам с покупателями расчетного бюро регистрируется дата и точное время его отправления.

Покупатель (имеется в виду организация-покупатель) должен в течение 10 дней со дня получения указанного Акта сверки подтвердить числящуюся за ним задолженность и порядок ее погашения либо представить свои мотивированные возражения. Покупатель также должен заверить Акт (или возражения к Акту) своей печатью и подписью уполномоченного лица.

Полученный ответ (подтвержденный Акт сверки либо возражения к Акту) также регистрируется экономистом по расчетам с покупателями с указанием даты и точного времени его получения. Могут быть получены ответы, содержащие признание долга полностью или частично, а также отказ признать (или выверить) задолженность. Также может и совсем не быть ответа.

В случае непризнания покупателем своего долга (полностью или частично) либо в случае отказа выверить задолженность об этом оперативно ставится в известность начальник финансового отдела, а также начальник договорно-правового бюро отдела сбыта. Начальник финансового отдела представляет информацию по данному отклонению заместителям директора по экономическим и коммерческим вопросам (дирекции организации) на ежедневных оперативных совещаниях руководителей организации. Заместитель директора по коммерческим вопросам (либо другое должностное лицо, уполномоченное директором организации) по согласованию с начальником юридического отдела принимает решение о порядке взыскания данной задолженности (претензионный или судебный порядок урегулирования споров).

В случае, если ответа на обращение с просьбой выверить задолженность в установленные сроки не получено, определенными работниками (по установленному порядку) выясняются причины непредоставления ответа на обращение с просьбой выверить задолженность.

При получении отказа выверить задолженность материалы об этом оперативно передаются дирекции организации для принятия соответствующих решений.

При отсутствии связи с организацией-должником (покупателем) выясняются причины этого (в частности, выясняется, не ликвидирована ли она).

Если в результате сбора соответствующей информации выясняется, что организация-должник не ликвидирована, то необходимо применить претензионный, а в тех случаях, если подходит к концу предельный срок исполнения обязательств по расчетам за поставленную продукцию (согласно Указу Президента РФ № 2204 от 20 декабря 1994 г. предельный срок равен трем месяцам с момента фактической отгрузки продукции), судебный (арбитражный) порядок урегулирования споров.

Если организация-должник ликвидирована, то дебиторская задолженность признается безнадежным долгом. При этом необходимо иметь в виду, что документом, подтверждающим ликвидацию организации-должника, в соответствии с п.8 ст. 63 ГК РФ может являться только запись о ликвидации в Едином Государственном Реестре (или выданное на ее основе письмо из налогового органа, где состояла на учете ликвидированная организация).

Решение по поводу признания задолженности безнадежной и ее списанию принимает (санкционирует списание) руководитель (директор) организации по соответствующей докладной записке главного бухгалтера, составленной на основании представленных начальником отдела сбыта необходимых материалов, подтверждающих ликвидацию организации-должника (покупателя).

Если организация-должник (покупатель) не ликвидирована, то далее возможны следующие варианты процедуры:

1. Неистребованная дебиторская задолженность покупателя (та, по которой не приняты все возможные меры к ее взысканию, т.е. либо претензионный (досудебный), либо судебный порядок урегулирования споров) по санкции главного бухгалтера списывается на убытки (не уменьшая финансовый результат, учитываемый при налогообложении прибыли) организации по истечении 4 месяцев со дня фактического осуществления отгрузки.

2. Истребованная дебиторская задолженность покупателя по санкции директора (документально оформленный приказ или распоряжение) на основании представленных главным бухгалтером материалов списывается в общеустановленном порядке по истечении срока исковой давности (согласно ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности составляет три года).

При этом как истребованная, так и неистребованная дебиторская задолженность покупателя должна учитываться на забалансовом счете 007 “Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов” в течение пяти лет для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

Контактный телефон:
+7 (095) 939-32-97 (раб)
+7 (095) 548-54-50 (дом)
Бурцев Владимир Владимирович

 

 

 

 

 

 


Все права на материалы, находящиеся на сайте auditfin.com, охраняются в соответствии с законодательством РФ. При любом использовании материалов сайта необходимо указать auditfin.com в качестве источника (hyperlink). Свидетельство СМИ ПИ №ФС77-18880 от 22.11.04 г.